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2.3混合遗产税税制4

3.探讨我国遗产税开征的必要性与可行性5

3.1从基尼系数探讨我国开征遗产税的必要性5

3.2我国现阶段开征遗产税的现实可能性5

3.2.1遗产税基本税源已经初步具备5

3.2.2遗产税在我国已经具备一定的法律基础6

3.2.3现有可供借鉴的国际经验6

3.2.4已具备开征遗产税的社会条件6

3.2.5有来自政府的重视和支持6

4.开征遗产税所面临的困难7

4.1我国公民对遗产税还缺乏基本的了解和认识7

4.2没有建立起一整套完善的财产法律制度7

4.3高收入者尚未形成稳定的社会阶层，个人收入隐形化，我国对个人财产缺乏必要的监控手段7

4.4没有建立个人收入申报登记制度8

4.5开征遗产税后可能引起资本外逃8

4.6税务机关征收的管理力度和技术手段相对薄弱8

4.7资产价值评估的难度很大8

5.我国遗产税开征难点解决的构想和建议9

结语11

注释12

参考文献14

致谢信17

论我国遗产税的开征

摘　要：

遗产税作为一种国际税，其在调节收入平衡、鼓励社会公益捐赠和增加财政收入等方面起了极其重要的作用，因此遗产税的开征是一个必然的趋势。

我国至今没有对遗产税进行立法，学者对我国目前是否能够开征遗产税众说纷纭。

笔者认为遗产税的开征除了具备开征条件外，还需要相关配套制度的完善，因此笔者在本文试着从遗产税的目的、作用、税制、开征的必要性、可行性以及存在的难点分析一下我国目前能否开征遗产税，也对我国开征遗产税的制度设计上提出浅薄的建议。

关键词：

遗产税总遗产税税制分遗产税税制混合遗产税税制超额累进税率

1.遗产税的目的和作用

1.1遗产税的目的

税收是为实现国家职能服务，保障经济活动、文化产业和人际交往以及具有社会效用的活动的存在与发展。

[1]其作用从宏观上看包括：

组织财政收入、调节经济和监督管理的作用。

[2]而遗产税作为税收的一种，除了具备税收所共有的目的和作用外，还具备其特有的目的和作用。

综合各国学者的观点，笔者将遗产税的目的归纳为以下几点：

1.1.1刺激消费、拉动内需

假如不开征遗产税，在极少数的巨富死亡之后，其所有的遗产直接由其继承人所继承。

对于继承人而言，没有经过自己亲身的努力奋斗就能获得的财富，很容易使其滋生娇骄二气，生活奢侈腐化，反而不利于社会的进步与发展。

正如美国钢铁大王卡内基所说的一样，“巨额的遗产对于继承人不但不能给予他幸福,而且实在是一种祸根”。

国外许多超级富豪都不赞同将巨额财富留给自己的子女。

比如比尔·

盖茨认为继承巨额遗产将使子女们不用努力奋斗就可享受荣华富贵，这对他们来说并非是一件好事。

和盖茨英雄所见略同的是美国企业家詹姆斯·

斯托尔斯，他在捐出10亿多美元之后说，他不想把所有的财产都留给自己的子女，因为那样会毁了他们的一生。

而巴菲特就更绝，多年前就对自己的子女明确表示：

“如果能从我的遗产中得到一个美分，就算你们走运！

”。

然而我们中国的传统是“子承父业，天经地义”，父母总希望在生前多挣点钱和省吃俭用然后把尽可能多财产遗留给孩子，让孩子少受点苦。

如果课征遗产税，在某种程度上可以刺激人们在生前把钱拿出来刺激消费、带动内需。

目前开征遗产税所涉及的人不会太多，开征遗产税促进消费的作用不是直接的，对社会即期消费作用不会太大，但它作为一项制度，对提升我国中长期消费预期有一定作用。

[3]

1.1.2调节收入差距，缓解两极分化，稳定社会经济秩序

遗产税历史上就被给予了“劫富济贫”、实现社会公正的厚望。

虽然遗产税只是在公民死亡时方才开征，但由于其通常只针对一国里极少数巨富（一般只占总人口的３％－５％）收取，而且其税率相对而言较高，因此，遗产税这一个在特定时刻收取的税种，便可以起到一个平衡社会贫富差距的作用，对收入差距在代际之间的传递产生一个阻力，使得这部分财富可以在社会中重新得到分配。

[4]我国目前构建和谐社会最大的挑战是日益拉大的贫富差距，因此需要在加强和完善包括税收在内的所有经济调节手段，而遗产税正是一种难得的、最适宜于市场经济环境调节贫富差距的手段。

[5]我国追求机会平等，课征遗产税可以让富人与穷人在起点的差距缩小，在以后的几代奋斗中让贫富差距逐渐消失，从而达到实现共同富裕的目的稳定社会经济秩序。

1.2遗产税的作用

1.2.1鼓励社会公益捐赠行为

在西方，那些富人们在生前将自己的财产捐赠给社会公益事业以及慈善事业是一件十分常见并且为人们所崇尚的事情。

他们都像卡内基一样，认为“在巨富中死去是一种耻辱”。

世界首富比尔·

盖茨已经将个人财富的60%捐给了慈善机构，世界二号富豪巴菲特只打算留200万美元给儿子，其余的300多亿美元全捐给社会。

索罗斯也早就明确表示，他准备将自己的遗产捐给本国的公益机构和东欧的教育机构。

美国《华尔街日报》的一项调查显示，即使美国取消遗产税，仍有50%的美国有钱人打算把至少一半的财产捐给社会。

[6]相比之下，我国的那部分先富起来的人的思想觉悟可就没有高到美国人的这个境界，而公益事业和慈善事业在我国的地位也相当尴尬。

究其原因，和我国尚未确立遗产税制度有很大程度上的关系。

美国是世界上遗产税最为严格的国家之一，且实行超额累进税率，遗产数额越大，税率越高，最高达55%。

这就使得如果富人们带着巨额财产入坟墓的话，光就遗产税一项就足以给其继承人带来巨大的税负。

同时，美国的税法给富人们提供了一个合法避税的机会，就是社会公益捐赠免征遗产税。

也就是说，捐赠给公益慈善事业，既可以为后人省下一大笔遗产税，又可以在自己生前留下乐善好施的美名而流芳百世，何乐而不为？

这也就成了美国富人热衷慈善与社会公益捐赠的重要原因之一。

[7]我国应该在这点上向西方学习，鼓励我国富豪多从事公益捐赠活动，然后给予他们其他方面的优惠。

一旦遗产税开征，那些贪官污吏冒着巨大风险所积聚起来的财富，在其死后向税

务机关申报遗产时，不仅其遗产来路难以说明，而且，反而会为其继承人带来巨额税负。

考虑到这种种不利，或许他们以后就不会再甘愿顶着触犯刑律的危险，去做这种得不偿失的事情了，这在一定程度上能够起到遏制贪污腐败的作用。

[8]在这点上我国有学者持反对意见，甚至认为开征遗产税有可能会强化腐败动机，理由是现在我国官员的财产申报制度还没有完善。

1.2.3能增加财政收入

在现代市场经济条件中，税收是极为重要的经济杠杆，也是调节社会成员收入分配的得力工具。

它一方面可以适度限制过高的收入，另一方面又可以增加财源，增强国家实施社会保障的能力，更有效的补偿低收入者。

税收是国民收入的主要来源，遗产税作为税收的一种，当然能增加财政收入。

我国现行税制以流转税为主体税，主要对企业征收，而对所得税尤其是对个人收入征税的比重较低。

随着国民收入结构的变化，国家税收也应进行适当调整，即由企业向个人转移。

开征遗产税不仅可以增加财政收入，也有利于税制结构调整，逐渐减轻企业负担，更好地实现税收的财政职能。

[9]

1.2.4容易产生避税行为

为了逃避遗产税，人们会尽力减少可能成为遗产的资产，这种逃税行为一般主要采取两种方式：

一是把资产转移到不征收遗产税或者开征遗产税税率较低的国家和地区。

近年香港由于开征遗产税造成海外投资下降，大量资金外逃，制约香港经济的发展，为了吸引资产，使其发展成为资产管理中心和成为亚洲瑞士的目标，香港已经取消了遗产税。

台湾有会计师指出台湾的遗产税高达50%，有钱人一定会设法进行租税规划，将资产转移海外，另外因为寿命长，租税规划手法灵活，台湾的遗产税越征越少。

[10]因此有学者认为如果香港取消遗产税，内地反而开征遗产税，就会使内地资产大量流入海外。

[11]二是采取提前转移财产的行为（如提前把房屋等不动产赠与自己的小孩或是用小孩的名义购买房屋等）。

因此出现了“300万别墅户主才4岁”，[12]还有“产权转让催生娃娃业主”等等的现象。

[13]这些都会成为遗产税开征不容忽视的阻力。

我们在这个问题上可以参考其他国家的有关制度，将遗产税和赠与税一起开征，从而防止被继承人以生前赠与财产方式而逃避遗产税的征收。

[14]

2.遗产税的税制分析

2.1总遗产税税制

总遗产税税制是指对被继承人死亡时遗留的财产总额课征遗产税的税制，其纳税人是遗嘱执行人或者遗产管理人，采用超额累进税率。

其在表现形式上是“先税后分”。

美国、英国、新西兰、新加坡、台湾、香港等国家和地区，实行总遗产税税制。

　　总遗产税税制税源集中，税入及时，征管便利，成本较低，但由于没有考虑各继承人的具体情况，即没有考虑继承人继承财产数额的大小以及与被继承人关系的亲疏，不同继承人负担同比例的税收，在一定程度上存在税负分配不够公平合理。

2.2分遗产税税制

分遗产税税制是对各继承人取得的遗产份额课征遗产税的税制，其纳税人为遗

产继承人，多采用差别税率。

形式上表现为“先分后税”。

日本、法国、德国、韩国、

波兰等国家实行分遗产税税制。

分遗产税税制，较为公平合理，但是计算复杂，既要考虑总遗产的具备分配且要对分散的继承人分别征税，这样造成税收成本较高，且容易被逃漏税。

2.3混合遗产税税制

混合遗产税税制是将总遗产税税制和分遗产税税制相结合的一种遗产税税制，先对被继承人死亡时遗产总额课征一次遗产税，在遗产分配到各继承人后，对各继承人

分得的遗产在达到一定数额的再课征一次遗产税。

纳税人为遗产管理人、遗嘱执行人、遗产继承人等。

多采用累进税率。

表现形式为“先税后分再税”。

伊朗、意大利、菲

律宾等国实行此种遗产税税制。

混合遗产税税制，既能保证税收，又能体现公平合理的原则，但是计算复杂，征收成本很高。

从理论上看混合遗产税税制最为完善，但是管理难度最大，在实际中难以操作，还有重复征税的嫌疑。

笔者认为我国应当采用分遗产税税制，理由如下：

一是分遗产税税制根据继承人与被继承人之间的亲疏关系的不同以及继承人支付能力的不同实行差别税率，有利于实现税负的公平。

这既符合中国人的传统家庭观念，即强调关系的亲疏远近对法律上权责关系的影响；

也与我国开征遗产税的目的相吻合。

我国开征遗产税的目的之一是调节过高与过低收入，防止两极分化，实现共同富裕，即体现公平。

分遗产税税制考虑总遗产的具体分配且要对分散的继承人分别征税，正好体现了公平和合理。

二是累进的分遗产税税制能鼓励财富在个人之间的分散，在解决两代人之间转移财富所引

起的不公问题上更加直接，这与我国追求机会平等不谋而合。

三是虽然分遗产税税制还存在不足，但是事物都是从无到有、从不完善到完善的过程，对于其容易被逃避

税的缺点，我们可以将遗产税与赠与税一起开征。

从我国的国情来看，分遗产税较总遗产税科学与合理，在具体的征管程序和手段，可以从试点实验到全面推行，制度设计有简到繁，在摸索中逐步完善。

[15]

3.探讨我国遗产税开征的必要性与可行性

3.1从基尼系数探讨我国开征遗产税的必要性

世界衡量遗产税的开征有两个指标，其中一个是基尼系数。

基尼系数是判断收入分配平等程度的指标，其值为零时，表示收入分配完全平等；

值为1时，表明社会全部收入为一人占有，其余社会成员一无所有，此时收入分配绝对不平等。

收入分配越是趋向平等，基尼数越小，反之，收入分配越是趋向不平等，基尼数就越大。

联合国有关组织规定：

若低于0.2表示收入绝对平均；

0.2～0.3表示比较平均；

0.3～0.4

表示相对合理；

0.4～0.5表示收入差距较大；

0.6以上表示收入差距悬殊。

通常把

0.4作为贫富差距的警戒线，超过这条警戒线，容易产生社会动荡。

[16]有调查显示：

我国2000年的基尼系数已经到达0.458，已经超过国际上确定的收入分配不公平的警戒线。

[17]遗产税的开征会达到平衡贫富差距、稳定社会秩序的目的，我国正值构建和谐社会之际，由此可见我国开征遗产税是迫在眉睫。

3.2我国现阶段开征遗产税的现实可能性

3.2.1遗产税基本税源已经初步具备

遗产税过去在我国之所以反反复复的被提上议案却又最终夭折，跟我国的那个时期的基本国情是有很大关联的。

首先，建国后国家百废待兴，又相继历经了3年自

然灾害和10年动荡，生产力相对落后，人民的生活水平较低，全国尚有很多地区徘徊在温饱线上。

其次，长期以来的计划经济和大锅饭的体制，使得人们的收入水平和家庭财产相差不是很大。

遗产税这个历来就被赋予调节社会贫富悬殊、“劫富济贫”

的工具，也就因为不具备现实的必要性而缺乏用武之地，一直得不到当局的充分重视。

而改革开放20余年以来，我国的综合国力取得了长足进步，经济高速发展，其强劲的发展势头已经令全世界都为之瞩目，人民的生活水平也随着经济的腾飞而突飞猛进，社会财富迅速增加。

改革开放刚开始的时候，一个“万元户”足以远近驰名；

现今社会上却已经是“百万不算富，千万才起步”了。

[18]据经济学家相对保守估计，我国目前资产总量在100万元以上的高收入家庭，至少在1000万人以上；

资本总量在千万、亿元以上的富人家庭也有相当数量。

[19]据有关报道，在《2008福布斯全球富豪榜》上，我国75人上榜，其中内地是42人，香港26人，台湾7人，内地的碧桂园执行董事杨慧妍居富豪榜第125位。

[20]这就说明我国进入高收入阶层的人数日益增多，也为我国开征遗产税增加更多的可行性。

而且，随着我国经济实力的进一步增强，个人生活水平的进一步提高，遗产税的税源还有逐渐扩大的趋势。

3.2.2遗产税在我国已经具备一定的法律基础

我国宪法第56条规定：

“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。

”这一规定为我国遗产税制的建立和实施提供了基本前提。

《民法通则》、《婚姻法》、《继承法》等基本的民事法律也为遗产税制的建立和开征提供了法律基础和保障，主要表现为：

（1）肯定了私有财产的合法性。

（2）肯定了财产继承的合法性。

（3）明确了遗产取得人的范围。

（4）明确了遗产范围和家庭财产的分割原则。

[21]

3.2.3现有可供借鉴的国际经验

遗产税作为一种国际性税种，在世界上已经有400多年的历史，世界上已经有

100多个国家都已经开征了遗产税，遗产税作为财产税体系中的一个重要税种，已被广泛的接受。

[22]遗产税的悠久历史以及国外的不断实践和探索，为我国开征遗产税提供了可供借鉴的国际经验。

3.2.4已具备开征遗产税的社会条件

中国税制建设和税收工作的效率不断加强，公民依法纳税意识不断增强，这为遗产税的开征提供了可行性。

因为只有公民依法纳税的意识越强，对遗产税接纳的可行性才会越高，只有遗产税被公民从意识上接纳，才有利于遗产税的征管工作。

目前在我国，税收在社会政治、经济生活中的重要地位已被越来越多的人所认识，这一社会条件对开征遗产税有非常重要的意义。

3.2.5有来自政府的重视和支持

中共中央和国务院对于开征遗产税给予了很大的重视和支持。

我国在1994年税制改革时将遗产税作为拟开征的税种，但由于种种原因没有落实。

开征遗产税被分别写进1996年八届人大四次会议批准的《“九五”计划和2010年远景目标纲要》。

而后，党的十五大报告中再一次提出要开征遗产税。

政府的重视和支持，为我国开征遗产税提供了坚强的后盾。

4.开征遗产税所面临的困难

4.1我国公民对遗产税还缺乏基本的了解和认识

中国有句老话叫“富不过三代”，说的是一个家庭从兴盛走向没落的规律。

在西

方，也有“没有三代以上的富翁”的说法。

不过，西方人感叹的不是子孙无能，门庭败落，而是祖先遗留的财产大多通过遗产税被拿走了。

在日本，一个亿万富翁的财产三代后基本上可拿走；

在美国，遗产税最高累进税率历史上曾达到过90％。

[23]由于遗产税的存在，促使亿万富翁更多地关心公益事业和慈善事业。

因为对慈善公益事业的捐赠是可以从遗产总额中扣除的。

所以与其缴纳遗产税，不如把钱财捐助到公益与慈善事业上，以名垂后代，流芳百世。

而在中国，人们省吃俭用，积攒一生，只为给子女留下一些家当这种观念是根深蒂固的。

对于财产要交遗产税，大多数百姓是有疑虑的。

在我国开征遗产税，对于人们观念上的冲击将是巨大的。

[24]前面提到的“娃娃业主”让我们看到尽管我们国家还没有真正开征遗产税，但是有部分人已经做好逃避遗产税的征收，这成为遗产税的最大阻力。

4.2没有建立起一整套完善的财产法律制度

我国《民法通则》、《婚姻法》和《继承法》等对财产所有权的归属和财产的继承、分割、转移等方面有所规定，但是仍然存在很多不足：

遗产的范围还比较狭隘，对遗产管理的规定过于简单，没有对遗嘱执行人和遗产管理人和死亡通知加以规定，对逃税继承如何处罚没有作相关的规定等等。

总的看来，现行的这些规定比较笼统、含糊，现实与规定相比差距太大。

4.3高收入者尚未形成稳定的社会阶层，个人收入隐形化，我国对个人财产缺乏必要的监控手段

个人收入隐形化是困扰个人所得税征管的一个难题，也是遗产税开征面临的一大难题。

[25]国家税务总局税收科学研究所副研究员石坚认为，长期以来，我国的个人财产是十分隐蔽的。

夫妻俩长期生活在一起都很难弄清楚对方有没有藏下“私房钱”，

就更不要说由外人来弄明白有多少财产了。

目前我国金融财产还没有实行实名制，银行存款可随时提取，有价证券可随时兑付和转让；

珠宝、首饰等体积小、价值高的财

产更难掌握。

[26]

4.4没有建立个人收入申报登记制度

遗产税的征收，是建立在对遗产准确核定的基础之上的。

[27]而建立个人收入申报、财产登记制度，又是准确核定遗产的基础工作。

长期以来，我国个人的财产是十分隐蔽的，客观上给遗产税的征管增加了难度，也为逃税提供了土壤。

[28]

4.5开征遗产税后可能引起资本外逃

西方有个蒂布特定律，说的是人们往往会选择那些税率较低、税制简单和公共服

务较好的地区定居。

[29]这样，设立遗产税的国家和地区在吸引外来投资者，特别是对

一国经济的发展有着重要影响的长期投资者方面可能处于劣势，可能会引起资本外逃。

按照美国政府的规定，所有美国公民，包括在国外定居和工作的，都要征收所得税及遗产税，税率为37％至50％。

住在国内的公民，如有国外收入或资产，也要缴税。

美国富翁们特别对遗产税感到头痛。

我国目前有多少“富翁”，究竟富到什么程度，恐怕谁也说不清楚。

而正是这个“说不清楚”，将导致有关部门无法对遗产税的“纳税大户”——富裕阶层进行有效的财产监管，而那些超级富翁（尤其是那些“巨富”）很可能会效法美国的逃税者，轻而易举地携巨资“逃”到一些未开征遗产税或遗产税率较低的国家寻找“乐土”。

4.6税务机关征收的管理力度和技术手段相对薄弱

我国目前没有形成一套相对成熟的管理办法和配套制度，国家的税务部门也没有专门设有财产评估机构，在征收方式、处罚手段和法律救济方面都没有做出具体规定。

另外由于个人对遗产税没有接纳，不能做到主动申报，加上信息化建设不够完善，税

务内部人员与财务人员没有进行专门的培训，法律宣传力度不够，没有很好利用中介机构等等，这些在很大程度上削弱税务机关的征收管理力度。

[30]

4.7资产价值评估的难度很大

征收遗产税，对财产进行评估是一项技术性很强的工作，尤其是在目前我国市场机制还未健全的情况下，对不动产、非上市股票及无形资产的评估是极为困难的。

对于个人财产评估是确定纳税人应税遗产额的必不可少的工作。

[31]目前，我国统一的评估机构没有建立，评估标准、方式、方法远远落后于开征遗产税的要求。

另外，与别

的国家不同，我国现有的评估机构都不是政府设立的，而是商业性的，能不能公正地

对死者的非现金财产估价也是一个问题。

5.我国遗产税开征难点解决的构想和建议

针对上述的难点，笔者提出以下建议与构想：

（一）对于我国公民对遗产税还缺乏基本的了解和认识这个难点，笔者认为必须

充分利用新闻媒体、法律宣传等手段和方式广泛宣传开征遗产税在调节社会财富分

配、缓解两极分化、稳定社会秩序等方面的目的和作用。

要让公民认识到，个人之所

以能积累起财产，除了自身不断的奋斗和努力外，还有赖于政府的帮助和保护。

既然

政府为公民提供了帮助和保护，就有权力从公民那里取得一部分财产。

[32]只有建立

起全社会对开征遗产税的认同，让人们真正树立纳税光荣的理念，遗产税才能站住脚。

（二）为了进一步做出明确的法律规定，特别是私人财产权的界定和法律保护方面的制度，还需进一步的完善。

《继承法》第3条关于遗产的范围，应按国际惯例将遗产概括为：

动产、不动产、无形财产权、债权和其他财产权益，以便税务机关认定和评估遗产；

《继承法》关于遗产管理的规定过于简单，仅在第16、23、24三个条文中简短提及，其中关于遗嘱执行人的规定含糊，既未明确界定其主体资格，也未规定

其具体权利义务，甚至死亡通知义务都未涉及；

对“存有遗产的人”也未明确其具体保管义务和法律责任。

为了保证遗产税的开征，应修改上述条文，增设新条文，专门对遗嘱执行人，遗产管理和死亡通知加以规定，尤其要明确规定被继承人死亡后，遗嘱执行人、遗产管理人或继承人应于法定期限内通知税务机关派员登记财产，并依法缴纳遗产税，严禁私自转移、隐匿遗产，严禁先行分割遗产；

对逃税继承，税务机关有权追缴税款，并可以要求公安、司法机关采取强制措施，或剥夺继承人的继承权，直至追究遗产取得人的刑事责任。

此外，在修改《继承法》时，应补充规定财产分割与继承必须缴纳遗产税后才能进行的有关条款。

与此同时，《民法通则》等有关法律法规也要在开征遗产税之前对有关条款作必要的修正、增补与修改。

（三）能否实现隐形收入显形化是遗产税能否有效发挥作用的关键。

西方国家的实践证明，实行储蓄存款实名制是切实可行的最有效的收入来源控管办法。

所谓储蓄存款实名制，是指金融机构必须根据储户本人的真实姓名和能够证明其真实身份的法定、有效证件，办理储蓄存款业务。

税务机关可以借助计算机联网掌握纳税人的收入来源和支出情况，为税收征管提供可靠的依据。

实行这种方法的好处是显而易见的：

能够从根本上解决多头开户，化名存款，收入来源不清、纳税申报不实和税收控管不严的问题，从而有效地堵住税源流失的漏洞。

此外，还应通过推行“金卡”工程等措施，逐步缩小现金支付的范围，使所有的收支状况尽可能地置于税银联网的监控下。

（四）要完善个人收入申报、财产登记制度，需要做到：

第一，要强化个人所得税的监管，建立起完善的个人收入申报制度及个人收入、纳税等有关情况的资料档案，这样可为遗产税的征管提供很多资料与信息，个人所得税与遗产税之间才有可能紧密衔接，互相配合。

第二，要建立财产登记制度，对房地产等财产必须要有指定的登记机关进行登记，产