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伴随着微利时代的来临,企业成本管理已经成为企业赢利和竞争力的重要决定因素。
成本管理是企业提高利润、改善业绩的必要途径,也是企业应对激烈竞争的重要手段,但是企业成本管理尚存在许多问题,严重影响了成本管理的效果。
(一)研究目的及现实意义
随着经济全球化和科学技术的不断发展,人类进入了高速发展的信息时代。
在信息时代,企业所处的政治、经济、文化、自然环境和社会关系发生了翻天覆地地变化,从而使企业面临着许多严峻的挑战和许多难以预料的突发事件。
在这种情况下,使企业外部经营环境不确定性程度日益加深,迫使企业为了争夺市场和生存发展空间,从而采取新的管理方式,逐步在经营理念中由追求短期业绩目标转向长期持续发展目标,由提高专业化职能管理水平转向全局性战略管理,从而将管理活动提高到了战略层次。
作为现代财务管理重要组成部分的成本管理越来越被生产者所重视。
成本管理是一门管理科学,研究如何用最小的投入获得最多的产出,成本管理学科的发展过程实际上就是伴随人们追求高效资源利用的过程。
面对激烈的市场竞争,很多企业将低成本作为核心竞争能力,这就要求企业内部最大限度的进行成本消减。
而传统的成本管理系统不仅没有给管理者提供相关的成本管理的信息,也没有提供准确的企业产品成本资料。
对于大多数企业来说,传统的成本控制方法一直在做,但往往成效不大,这些成本控制手段能够带来的成本降低空间显得太小,并且过度得成本控制往往是以降低产品质量、弱化服务质量来得到的,这从长期来看反而削弱了企业的竞争能力。
这就给出了一个信息,即在21世纪新环境下,成本管理系统的革新必须要立足于新环境发展的要求,适应形势变化,更新管理观念,对传统的成本管理及时作出适应性变革,借助于新的管理模式和新的技术水平寻找出路。
本文正是基于这样的背景下,旨在借鉴和吸收国内外对成本管理的已有成果,归纳总结了我国企业在成本管理上的一些不足之处,并在此基础上,继承前人的各种解决这些问题的方法,也提出了一些自己的看法。
相信所有的问题都会逐步解决,我国的企业能够渡过各种危机,经受住各种挑战,在新的历史时期,走向更加美好的明天。
(二)研究现状
一般而言,成本管理是企业增加盈利的最有效途径,直接服务于企业的目的;
成本管理也是抵抗内外压力、求得生存的主要保障;
成本管理还是企业发展的基础。
可见,从宏观到微观,成本管理都是现代企业一篇既难做又必须做的永恒的文章。
传统的成本管理模式包括目标成本管理模式、标准成本模式、责任成本管理模式、质量成本管理模式等。
但是,随着生产自动化的日益发展,企业成本中的间接费用比重急剧增加,以直接人工总量等为基础分配间接费用的方法愈发显得不够准确。
时代环境的变化正促使现代企业运作转向以获取竞争优势为中心,传统成本管理理论和方法受到了巨大的冲击,传统的以成本降低为核心的成本管理已使其难以支持企业的生存和发展。
进入20世纪中后期,一方面,随着计算机技术的日益成熟,全球化的市场竞争使得企业必须进行“顾客化生产”。
另一方面,20世纪60年代兴起的战略管理理论将战略管理思想运用于企业管理以适应愈演愈烈的市场竞争。
战略管理需要企业内各个部门的支持,成本管理作为企业管理的重要有机组成部分必须适应战略管理对成本信息的要求,由于以往的成本管理所提供的成本信息已无法满足战略决策的需要,因此产生了战略成本管理。
1、国外研究现状
战略成本管理最早于20世纪80年代由英国学者肯尼斯•西蒙兹(KennethSimmonds)提出,他主要是从企业在市场中的竞争地位这一角度对战略管理会计理论进行初步的研究,所以仅仅对战略成本管理作了一些理论层面的探讨,认为战略成本管理就是“通过对企业自身以及竞争对手有关成本资料进行分析,为管理者提供战略决策所需信息”
他首次提出了“战略管理会计(StrategyManagementAccounting)"
的概念,对战略管理会计与战略管理相结合的问题进行了研究。
1985年,美国哈佛大学商学院的迈克尔·
波特在《竞争优势》和《竞争战略》两本书中提出了运用价值链(纵向价值链、横向价值链、内部价值链)进行战略成本管理分析的一般方法。
这两本书已成为战略成本管理研究的经典著作,书中所提出的通用竞争战略——成本领先战略、差异化战略和目标聚集战略己经成为现代竞争战略的经典理论。
美国管理会计学者杰克·
桑克(JackShank)和戈文德瑞亚(V.Govindarajan)等人在迈克尔·
波特研究成果的基础上,于1993年出版了《战略成本管理》一书,使战略成本管理的理论、方法更加具体化。
通过对成本信息在战略管理中战略的简单表述、战略的交流、战略的推行、战略的控制等四个阶段所起的作用进行研究,将战略成本管理描述为“在战略管理的一个或多个阶段对成本信息的管理性运用”。
1993年,桑克和戈文德瑞亚在《创造竞争优势的新工具一战略成本管理》和《战略成本管理和价值链》书中,将战略成本管理定义为:
服务于企业战略的开发与实施、从战略高度对企业成本结果与成本行为进行全面了解、控制和改善,从而寻求企业长期竞争优势的一种成本管理手段。
并指出战略成本管理的基本框架是由战略定位、价值链分析和成本动因分析三部分组成,书中提出的提高竞争力的战略成本管理模式被称为“桑克模式”,在该模式中桑克利用一系列的分析工具,为企业成本管理提供了战略化的透视,使战略成本管理的理论方法更加具体化。
1995年,以托尼·
格兰迪为首的欧洲著名的克兰菲尔德工商管理学院提出一种战略管理模式,其特点是把战略成本管理的工具运用于问题的诊断以及提出具有争议性的选择方案,并根据成本效益分析,对方案进行评估和规划,然后予以执行,通过对执行结果进行评价以及不断学习,开始新的循环过程。
该模式认为战略成本管理工具应包括如下主要内容:
竞争战略的制定;
竞争对手分析和目标瞄准;
行业态势分析;
成本动因分析;
评估组织面临的挑战,确定自身的目标。
其实质是把战略成本管理作为企业制定竞争战略的工具以提高企业的竞争力。
1998年,英国教授罗宾·
库珀(RobinGooperand)提出了以作业成本制度为核心的战略成本管理模式,这种模式的实质是在传统的成本管理体系中全面引入作业成本法,关注企业竞争地位和竞争对手动向的变化,从而构成了一种崭新的会计岗位———战略管理会计(StrategicMangementAccounting,简称SMA)。
进入20世纪90年代以后,日本成本管理的理论界和企业界也开始加强战略成本管理的研究,提出了具有代表意义的战略成本管理模式——成本企划。
这种战略成本管理模式是从事物的最初点开始,实施充分透彻的分析,来减少或者消除非增值作业,使成本达到最低,其本质是一种对企业未来的利润进行战略性管理的战术。
2000年美国会计学家查尔斯·
霍恩格伦著的《成本会计学:
以管理为重心》和2001年爱得华·
布洛切、托马斯·
林等人合著的《成本管理一战略与概论》等文章都对战略成本的应用作了研究。
总的来说,国外学者对于战略成本管理理论性的探讨及对成本优势的研究的出发点是成本管理系统如何为新兴的企业战略管理服务,帮助企业确立竞争战略,并采取与企业竞争战略相配合的成本管理制度,使企业能在激烈的市场竞争中获胜。
2、国内研究现状
与国外对战略成本管理的研究相比,国内的研究相对落后,这主要是因为我国企业战略管理的实践最近几年才开始兴起。
最早从事有关方面理论研究的当属余绪缨为代表的一批会计理论家,1995年他们在《当代财经》上发表了有关作业成本核算和作业成本管理的首批文章,对战略成本管理进行了系统研究。
之后越来越多的人开始重视这方面的研究,西南财经大学战略成本管理课题组进行了系统研究,1999年在《四川会计》上先后发表了《论战略成本管理产生的社会经济背景和现实意义》、《战略成本管理基本框架》等论文。
2000年至2001年,上海财经大学博士陈胜群出了一本专著《企业成本管理战略》,以经营战略的基本理论为起点,对企业成本管理战略的一般形式进行了具体深入的探讨;
复旦大学博士夏宽云出了一本专著《战略成本管理》对战略成本管理从理论上作了系统的论述,并从实践上作了比较深入的分析。
2005年,甘宗平在《论战略成本管理与传统成本管理的区别》中指出:
传统成本管理模式已无法适应现代企业战略管理的要求,随着经济的发展和社会的进步,传统的成本管理向战略成本管理转变势在必行。
2006年,顾兆峰在《论战略成本管理》中指出:
随着我国市场经济体制的建立和不断完善,企业作为独立的经济实体走上市场经济的舞台。
在市场经济条件下,企业要实现自主经营、自负盈亏,并能够在激烈的市场竞争中求得自身的生存和发展,不仅需要产权制度的改革,实现企业制度的创新,而且必须在企业管理方面进行相应的变革,实现管理创新。
战略管理作为一种世界上普遍采用的效果显著的高级管理形式,必将成为我国企业的选择,这同时决定了战略成本管理在我国企业实行的必然。
我国学者对战略成本管理的内涵还有以下几种观点:
一种观点认为,战略成本管理是指管理会计人员提供企业本身及竞争对手的分析资料,帮助管理者形成和评价企业战略,从而创造竞争优势,以达到企业有效的适应外部持续变化的目的;
另一种观点认为,战略成本管理关注成本管理的战略环境、战略规划、战略实施和战略业绩,其含义可表述为不同战略选择下如何组织成本管理;
也有人认为,所谓战略成本管理就是在考虑企业竞争地位的同时进行成本管理;
还有人提出,所谓战略成本管理就是为了获得和保持企业持久竞争优势而进行的成本分析与管理。
以上各种观点都是从不同角度出发的对战略成本管理的认识,不存在所谓对错的问题。
比较综合、全面的看法是:
战略成本管理就是企业管理者为了保证企业的持续经营,根据对企业内部条件和外部环境的分析,并且结合全部生产经营活动对企业的成本结构和成本行为进行长期性的谋划、设计和控制,将成本分析和成本信息置身于战略管理的广泛空间,与影响战略的各种因素结合,寻求长久的竞争优势;
其实质就是在成本管理中导入战略管理思想,从战略的高度来认识和运行成本管理。
总的来说,国内学者虽然通过对国外战略成本管理的学术观点和研究成果的探讨分析,建立了战略成本管理的基本理论框架和战略成本管理的方法措施体系,但对战略成本管理的研究还停留在较粗浅的探讨阶段。
在研究方法上,国内学者多局限于理论层面的分析而没有将理论分析与实证研究结合起来进行综合考察,真正有理论根据的定性研究和规范的实证研究为数甚少。
国内对企业战略成本管理的研究严重滞后于战略成本管理的实践,而且对企业战略企业战略成本管理实践缺少真正的科学理论的指导,同时理论研究与实际应用相脱节,现有的传统成本管理信息系统也难以对企业开展战略成本管理提供信息保障。
因此,对现有战略成本管理理论进行分析,并结合战略成本管理在企业的应用进行实证研究,具有较强的现实意义。
(三)本文的研究内容、思路和方法
在本论文的研究中,采用了文献研究法和经验分析法,首先对国内外成本管理理论的产生、发展及其对实践的指导作用进行了阐述,以此作为研究的理论基础,描述了我国成本管理的现状,并在前人已有的研究基础上,对于企业的成本管理,结合战略成本管理的核心思想,提出了自己的看法。
具体分为三个部分:
第一部分,主要介绍论文的研究目的、研究意义、国内外相关研究现状、论文的主要内容思路及研究方法。
第二部分,对我国企业成本管理的现状进行了分析,指出了我国目前企业成本管理所存在的问题,说明我国企业实施战略成本管理的必要性。
第三部分,根据上一部分指出的问题,结合成本管理的基本理论知识和已有的解决经验,提出了一些建议和措施,促进我国成本管理的发展和完善。
二、我国企业成本管理的现状及问题
我国的成本管理实践在对计划经济时期成本管理先进经验和不足扬弃的基础上,借鉴西方的先进成本管理模式,取得了长足的进步,但这并不代表我们国家成本管理的整体水平。
我们国家成本管理的水平从整体上说,还处在一个相对较低的水平;
从总体上看,我国成本管理使用的方法相对落后,而且应用的效果也不是很理想。
具体而言,主要存在以下问题:
(一)成本管理的观念陈旧,管理范围狭窄
我国企业普遍存在成本管理观念陈旧的现象,表现在对成本管理的范围、目的及手段等方面的认识存在偏差。
成本管理已成为企业全职员、全过程、全方位的管理。
但是,我国企业的成本管理仅局限于产品生产领域中。
企业的任何一种产品从引进到获利,绝不能仅仅理解为制造成本,而是贯穿产品生命周期的全部成本发生。
大多数企业成本管理的实际操作中,降低成本的着眼点往往仍停留在对生产成本的单一控制上。
仅核算生产制造成本,而对企业的供应与销售环节考虑不多,忽视了设计阶段、销售阶段的管理成本、资金成本、服务成本等,而成本控制与分析也仅以生产成本为资料来源,对于企业外部的价值链更是视而不见。
受此影响,提起“成本”多数管理者都会自然而然地想起生产,并将成本管理局限于生产中的成本。
成本管理的目的也只仅限于降低成本,强调的是控制,没有将成本管理的目的与“顾客满意”结合起来,较少从效益角度看成本的效用,不能提供决策所需的正确信息,不能深入反映经营过程,不能提供各个作业环节的成本信息,以及各个环节成本发生的前因后果,有时甚至出现连编制成本报表的人也难以解释自己的“产品”成本构成的尴尬局面,从而误导企业经营战略的制定。
降低成本的手段主要是以降低消耗、节约费用的方式,较少使用技术、企划、价值工程的方法。
不能应用成本效益原则,通过发生成本来实现更大的收益。
传统企业管理主要是通过两条途径来降低产品成本:
一是规模效益,二是增强与供应商及分销商的谈判能力,以期由此达到转移成本的目的。
由于其规模的大小受需求大小的制约,更何况现在的消费者的消费需求差异正在加大,同类产品的生产规模有缩小的趋势。
企业成本简单的从核心企业转移到供应商或分销商,非但不能降低产品最终销售价格,而且会导致成本的增加,从而减少了从原材料到最终消费品的增值。
尤其是在当今日趋公开的市场环境下,过分的成本转移将使企业失去好的合作伙伴。
但从现代成本管理的角度看,成本降低是有条件和限度的,在某些情况下控制成本费用,可能会导致产品质量和企业效益的下降,甚至有些企业因过分强调成本控制而出现了“缺斤少量”、“以次充好”等现象,使企业发展受到严重损害。
因而这种成本管理是一种消极的而不是积极的成本管理。
尤其是在科学技术高速发达的今天,企业单纯依靠成本的降低来获取优势是不可能的。
(二)成本管理和核算的方法落后
虽然我国一些企业进行了先进成本管理方法的试点,并取得了不错的成绩,但从整体上讲,成本管理方法还是很陈旧,不能适应经济环境的要求。
我国企业的生产大部分属于粗放式生产,对消费个性的重视不够,缺乏产品的创新能力,相应带来成本核算方法选择上的简单化。
当前世界生产发展的趋势是小批量多品种的生产方式,因为购买者的偏好并非完全相同,随着生产的发展,购买者完全可以根据自己的需要要求厂方设计并生产自己最满意的商品,厂方也可以高效益保证购买者在短时间内取得理想的商品。
在这种情况下,一条生产线上可能只有几台相同甚至是没有两台完全一样的产品。
这样的生产方式将适用于分批法计算成本。
我国现在只有5.7%的企业采用分批法计算成本,表明我国的生产组织还比较粗放,对消费个性的重视不够,相应带来成本核算方法选择上的简单化。
据调查,57.1%的企业使用品种法,41.5%的企业使用分步法,其中使用平行结转法的有22.9%,使用逐步结转法的有16.8%。
绝大多数的企业采用全厂制造费用分配率(43.18%)或部门制造费用分配率(47.08%)来分配制造费用。
最广泛采用的成本动因是总额、直接人工小时和直接材料成本。
业绩评价采用的最主要的财务指标是目标利润(72.6%)。
标准成本核算虽然在63.4%的企业得到应用,但是只有18%的企业每年至少修改一次标准成本。
而先进的作业成本法、成本企画法等都未得到推广。
许多企业只注意生产过程中的成本管理,忽视供应过程和销售过程的成本管理;
只注意投产后的成本管理,忽视投产前产品设计以及生产要素合理组织的成本管理;
只注意物质产品成本,忽视人力资源成本、资本成本、服务成本、产权成本、环境成本等非物质产品成本。
一些企业事前成本管理薄弱,成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性;
成本计划缺乏科学性、严肃性,造成事中、事后成本管理的盲目性较大。
(三)内部控制制度不健全
由于长期以来没有形成完善的社会监督体系,我国相当一部分企业内部控制制度很不完善。
企业不能严格执行成本管理制度,缺乏应有的成本管理内部牵制制度。
确切的说是事前、事中控制环节薄弱。
例如,各责任中心不规范,管理层次、管理权责不清晰,导致成本的内部控制比较混乱。
加上部分企业管理者素质偏低,为了完成指标或任务,往往存在人为的调整成本,造成企业虚盈实亏,成本核算混乱,信息失真的局面。
管理者可以任意接触修改成本资料粉饰会计报表,这种做法不仅使企业无法获得准确的成本资料进行管理,而且会破坏市场经济的正常运行。
(四)成本管理工作不持续
成本管理是企业一种持续性的活动,但很多企业在成本管理过程中,只考虑如何降低成本,忽视了降低后的保持,成本降下来了成本管理工作就结束了。
等到成本又提高了,开始新的一轮成本管理。
成本管理工作时断时续,没有一贯保持。
导致这种现象的原因除了与运动式管理思维有关外,还与企业的自身素质有关,没有形成节省成本和控制成本的企业文化。
企业的很多部门和人员对成本也没有共同语言,甚至还排斥成本管理,他们往往也认为成本管理和成本控制是财务部门的事,加之多年来企业内部缺少成本管理方面的教育和培训,成本管理队伍始终没有建立起来,企业培养和产生的成本管理专家很少,这样就导致了想管也没有人会管的局面。
成本无时不刻不在发生,对成本的控制和管理也应该是不问断的、持续的,不但要降低成本,还要保持住已降低的成本水平,只有保持住已降低的成本水平,降低成本的工作才有意义,成本管理的结果才能满足预期的目的。
这才是成本管理之道。
世界领先的全球管理咨询公司麦肯锡曾这样评价中国的企业:
“成本优势的巨人却是成本管理上的弱智”。
既有成本优势在哪里呢?
据波士顿咨询公司的报告,中国制造业人力成本仅及美国的2.2%,相应带来的采购成本、服务成本低得多,这应是中国企业参与国际竞争的杀手锏,因为成本低廉就意味着拥有更多的利润空间。
随着原材料全球一体化的招标采购使得原材料上的成本优势不复存在;
大批外资企业进驻中国,伴随着民工荒,劳动力成本优势愈发不明显;
人民币升值也导致出口型企业的利润缩水甚至归零。
全球金融危机的暴发已经严重的抵制了需求的增长。
这一切,都向我国的企业提出了新的课题——在成本的误读和迷失中顿悟出来,从资源型成本优势跃升到管理型成本优势,利用科技进步,从而形成自己的核心竞争力。
三、加强现代企业成本管理的对策
总之,我国的成本管理,无论理论研究方面,还是实务方面均存在很多的问题。
随着企业内外部环境的变化,传统的成本管理模式已难以满足市场经济和战略管理发展的需要,必须加以改革和完善。
企业可以从以下几个方面对成本管理作出改进:
(一)将价值创新作为战略成本管理的目标
价值创新的重点既在于“价值”,又在于“创新”,以价值为前提的创新才是更有意义的。
在没有创新的背景下,价值的提升是规模扩张型的“价值创造”,它提供了价值,但并不足以使企业超越市场。
在缺乏价值的背景下,创新往往是技术拉动型、市场推广型的,或者是理想主义的,即忽略客户是否愿意接受并支付相应的价格。
因此,只有在企业把创新与效用、价格和成本进行有机结合的时候,价值创新才可能发生。
概括起来,价值创新包括效用创新和成本创新,即增加效用或开拓新效用而不增加成本或少增加成本、增加的成本远远小于增加的效用,开创新的市场空间。
对需求方——顾客,是效用价值创新,对供给方——企业,是成本价值创新,使双方各自获得的价值都出现飞跃。
传统的成本管理活动主要集中于以预算数据或者标准成本为依据控制成本的绝对额,战略成本管理下的成本管理策略要得以真正的实现,首先就要转变成本管理理念。
战略管理下的成本管理主张:
引入战略成本管理理论和方法;
在现有领域,通过工艺的改进实现成本的降低;
成本管理延伸到全新领域,通过产品和服务的差异化实现低成本向客户提供高价值;
建立完善的内部控制体系,强化内部控制;
对于费用支出项目,通过流程改进、作业优化等活动创新企业各项费用的支出方式,从源头起步实现支出、成本和费用水平的降低,提升成本的竞争力。
(二)树立新的成本观念,引入先进的成本管理理论和方法
战略成本管理的形成和发展是现代市场经济和竞争的必然结果。
我们应该将“生产导向观”转变为“市场导向观”,将“现时、现地观”转变为“源流管理观”,将“战术管理观”转变为“战略管理观”。
这些观念在企业管理过程中最终形成人们的一种管理意识需要。
战略成本的整体性、综合性、前瞻性特点表明它突破了传统成本控制仅仅局限于“节约性生产成本”的狭隘范围,明确了企业的成本降低在全员降低的指导思想下、在科学技术的配合使用下可至“无穷”的一种管理理念。
在今后的决策中,应高度重视策略性成本管理,把策略性成本管理作为决策的必经程序。
(三)要开发并应用新技术,实现成本新突破
技术的开发与应用,是提高设备效率、优化工艺和优化操作、赶超世界先进水平的重要手段,更是化解各种制约、消除节能降耗“瓶颈”、挖潜增效、降低成本的重要途径和方法。
对于现有领域,成本管理更应该致力于新工艺的研究和运用,通过工艺的改进降低成本,在产品质量得到保证的情况下实现低成本,从容应对激烈的价格竞争。
因此,一方面企业可在经费有限的情况下,选择一些影响重大的项目进行重点管理,分解目标、责任到人,组织技术攻关,力争取得实质性突破。
另一方面积极开发现代化成本控制系统,实施生产成本的全天候监控,实现节能降耗和信息流的科学管理,为及时、准确地进行成本预测、决策和核算,为有效地实施成本控制提供强有力的技术支撑。
(四)打破成本管理界限,延伸成本管理范围
在市场经济环境下,企业的一切生产经营活动都要以市场为导向。
为使企业产品在市场上具有强大竞争力,成本管理就不能再局限于生产过程,而是应该将视野向前延伸到企业产品的市场需求分析、相关技术的发展态势分析。
产品的成本只有低于市场价格,成本所代表的效率才能转化为效益。
相应的企业成本应是产品从决策、投资、生产再到销售的整个过程。
成本控制应该从整个生产周期去考虑。
这样,根据企业具体情况才能实施真正有效的成本控制,降低企业成本。
要对成本进行有效的控制,应要求企业各个部门的协调和共同的努力。
首先,要筛选可行方案进行产品生产的事前控制,加强产品设计、工艺选择环节的成本管理;
完善产品生产阶段的成本控制,加强物资进货成本管理;
做好产品销售阶段费用的控制,加强市场成本管理。
其次,成本管理主体应由成本管理机构和人员拓展为全员成本管理模式,即对企业成本的形成和发生负有责任的所有影响者和参与者均应成为成本控制主体。
企业成本管理应带动全体员工,使企业内部所有职工养成民主和自主管理意识以及成本意识,提升企业利益机制、约束机制和监督机制执行水平。
三是要精简机构,实现管理组织的扁平化,提高管理组织运行效率的同时要加强资金
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