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一税收立法权纵向分配的概述
(一)税收立法权纵向分配的内涵。
税收立法权从其性质来说,属于立法权之范畴,是有关机关制定、修改、补充、解释和废止税收法律规范,配置、调整税收资源,明确涉税主体各方权利义务关系,实现国家家税收职能作用的权利,这里的税法不仅仅包括税法律,也包括税收行政法规、规章、地方性法规和其他规范性法律文件。
从税收立法的级别层次来看,税收立法权可分为中央税收立法权和地方税收立法权。
在不同的国家,中央立法权与地方立法权的权限大小有所不同,一般而言,联邦制国家的地方立法权大于单一制国家的税收立法权。
从税收立法权的类别来看,有议会的或立法机关的税收立法权,在英美法系国家,司法机关的立法监督权力也是一种重要的立法权力。
在我国司法机关对税法的司法解释也可以认为是一种税收立法权。
税收立法权的划分包括横向与纵向两个方面。
税收立法权的纵向分配是指税收立法权在国家和地方同类国家机关之间分割配置的情况。
通常情况下,一个国家的税收立法权限划分是实行集权还是分权,应该是与该国的国体相一致的。
例如,法国是一个中央集权的国家,其税收立法权限的划分就体现为集权型的模式;
而美国由于实行的是联邦制,其税收立法权限的划分就体现出了分权的特点。
但是纵观各国税收立法权的划分特点,他们都不会表现为绝对的集权或绝对的分权,而只是一定程度上的集权或分权罢了,因为要考虑到立法权限在中央和地方的分配平衡。
中央的立法权限过大会挤压地方的生存空间,使地方的积极性受到挫伤难以调动;
同理,地方的立法权限过多导致权力分散很可能会使中央的权力被架空,威胁中央的统治地位,同时也影响中央开展宏观调控,平衡各地方财政。
因此集权与分权的适度性是税收立法权限纵向划分应重点考虑的因素。
(二)税收立法权纵向分配的特征
税收立法权的纵向分配的,对于解决地方与中央之间税权、事权、财权的合理划分具有重要意义,税收立法权的纵向分配合理与否,势必会强烈影响到中央与地方的利益平衡,所以,处理好税收立法权纵向分配的关系很重要。
这里,我们先从税收立法权的纵向分配的特征谈起:
第一,税收立法权纵向分配的主体具有特定性。
虽然税收立法权的纵向分配是指税收立法权在国家和地方同类国家机关之间分割配置的情况,但目前各国的通常做法是税收立法权最多只能停留到省、州级,地方则不享有严格意义上的税收立法权,因此,税收立法权的纵向分配实际就是对中央与省、州立法权的分配。
第二,税收立法权纵向分配的模式具有多样性。
按立法权是否在中央和地方两级政权机关之间划分,分为:
第一,一级立法权限体制,简称一级制,指立法权仅由中央一级政权机关行使的立法权限体制;
第二,两级立法权限体制,简称两级制,指立法权由中央和地方两级政权机关共同行使的立法权限体制。
具体到税收立法权的纵向划上,与横向划分相同,在世界范围内也形成了三种划分模式,即集中型税收立法权、分税型税收立法权和混合型税收立法权。
第三,税收立法权纵向分配具有复杂性。
现实中的情况是,地方之间的经济发展不平衡,文化受教育程度不同,地理自然环境不同,往往不同地方之间具有不同的特色。
因此,这对于合理合法的划分中央与地方的税权带来极大的困扰。
二外国税收立法权纵向分配的考察
(一)、分税型税收立法权纵向分配状况
美国是典型的分权模式国家,政治体制上属于联邦制,又奉行“三权分立”。
美国立法体制为一元二级的制衡模式:
“一元”为议会,美国的立法职能由议会担当,议会有实行参议院和众议院的两院制。
“两级”指联邦和州。
联邦和州各自享有独立的立法权,联邦国会行使联邦立法权,州议会行使州立法权。
在税收立法领域亦是如此.美国的三级政府,即联邦政府,州政府和地方政府,他们都有独立税收管理体制.地方政府的征税权不是独立的,来自州的征税权。
其中联邦和州,他们各自独立行使税收立法权和征收权,两者之间不存在领导与被领导的关系.美国国会就联邦税收进行立法,州议会就州税收进行立法。
各州均有独立的税收立法权。
州议会有权决定开征州税和地方税。
属于州政府的税种主要有:
个人所得税、公司所得税和营业税等。
从联邦的税收立法权来看,州税收立法权是受到许多限制的,如州议会不得就“对进口货和出口货征税”等事项行使立法权;
禁止任何州课征历来隶属于联邦的关税;
对于向跨国企业征税的州,联邦最高法院要求,当一个州向跨园企业征税将损害美国在对事务中采取统一行动时,它不能对该企业征税或者如果在贸易领域中存在条约或者惯例,则联邦法律优先或取代于各州对跨国企业的税收立法。
总体说来,州的税收立法不得与联邦税法向抵触,且不得影响州际之间正常的贸易往来。
(二)集权型税收立法权纵向分配状况
法国是税收立法中央集权的典型代表。
法国为共和制的国家,实行单一制的政体。
法国税收管理体制高度集中,税收体系以中央税为主,地方税所占比重较低,各级政府的税收严格按税种划分,有各自的税收收入体系。
法国税收立法权在中央,如开征哪些税种,向谁征,怎样分配,都由国家在税法中予以明确,具体的税收条例、法令则由财政部制订。
地方政府的税权由中央决定,分配给地方政府的多是税收程序方面的立法,或极为有限的某些税种税率的立法。
正如法国宪法明确规定,税收政策和法令均由中央政府统一制定,地方政府一律执行中央统一制定的政策和法令,只享有某些零星的机动权力。
法国税收立法的一个突出特点是他强调的不仅是中央集权,而且是“中央的行政集权”。
税收立法多由中央行政部门制定。
行政部门制定的条例远胜过议会制定的法律。
法国宪法第34条列举了议会立法的权限范围,包括“各种性质的赋税的征税基础,税率和征收方式”,但第37条规定,“在法律范围以外的其他事项,属于条例性质。
”此处说的条例,即行政法规,是由行政机关单方面制定出来的,行政法规包括由总统和总理制定的“命令”,以及由其他行政机关制定的“规定”。
除此之外,法国的行政机关还享有经法律特别授权的授权立法权。
即行政机关可以行使按照法律规定属于立法机关的权力,制定行政法规,称为法令,与法律具有同等效力。
(三)混合型税收立法权纵向分配状况
这种模式典型代表是同本。
日本是中央集权制国家,实行中央、都道府县、市町村三级自治。
但根据第一次世界大战后制定的“和平宪法”建立的同本立法体制,是一种中央集权和地方自治共存的立法体制。
国会是“国家唯一的立法机关”(宪法第41条),统一行使国家立法权;
与此同时,宪法还赋予地方较大的自治权,自治单位可以在法定范围内行使条例制定权。
虽然日本税收管理体制分为国税体系和地税体系,但在实际操作中还是可以分为同行政体制相对应的三级管理体系。
日本国税系统管理着全国70%以上税收收入,并负责对26个税种的征收。
但税收立法权都归于国会,不过地方政府经中央政府批准可在法定税种以外开设普通税。
地方政府征收的税种原则上限于《地方税法》(出国会制定)中所列的法定税种,而且绝大部分地方税种均由《地方税法》规定标准税率或税率上限。
地方政府不能随意改变全由统一的法定税率。
这种模式既存在于像日本这样单一制国家,也存在于某些联邦制国家(如德国)。
从事权与财权相统一的角度来看,地方政府事权大,财权小,税收收入相对不足。
为此,中央财政采用国家让与税、国家下拨款和国库支付金等制度方式对地方财政收入进行调节。
(四)比较分析与对我国的启示
通过对以上三国税收立法权限划分情况的介绍,我们可以比较并发现,税收立法权限划分的问题主要集中在中央国家机关与地方国家机关之间税收立法权限的划分.总的看来,首先,世界上不存在一个完全一致的税收立法权限划分模式,各国往往从本国的政治、经济体制和国情出发,来选择、确定自己的税收立法权限划分模式。
其次,任何一个国家,不管其政治体制、经济体制和立法体制如何,税收立法权限在中央与地方之间不可能存在绝对的划分,税收立法权限都是一种相对的集权或分权模式,只不过集权或分权的程度和方式有所不同罢了,具体分析可以看出:
1、完善分税制财政体制
美国是典型的分税制财政体制,美国的中央与地方都有独立的税收管理体制,他们各自独立的行驶税收立法权。
因此,导致美国两级政府的财权、事权明确,地方政府拥有较为独立的收入来源,显然可以保证地方政府的相对独立性,使得地方政府有能力因地制宜的发展地方经济。
我国也应该进一步完善分税制财政体制,因为政府提供公共产品的过程也就是财政承担支出责任的过程,只有在中央政府与地方政府之间实行财政分权,才能保证地方政府有相对充足和稳定的税收收入,才具有提供地方性公共产品的可能性与可行性。
目前,不论是将税种分为中央税和地方税,还是将税种分为中央税、共享税和地方税,实行不同形式的分税制已成各国财政实践的共同取向。
因此,我国在考虑确立地方税收立法权时,同时也要完善我国分税制财政体制。
完善分税制财政体制,是确立地方税收立法权的前提。
2、确保中央政府税收收入上的主导地位
法国实行集权型的税收立法权纵向分配模式,这种模式不仅是税收的中央集权,将主要税收权收归中央,加强宏观调控,而且还带有中央的行政集权性质;
将行政法规与法律配套实施,不仅可以弥补法律的滞后和漏洞,而且还可以有效的提高政府运行效率。
法国这种集权型的税收立法模式有利于中央政府的宏观调控,避免中央与地方的重复征税,手续简单明了,又节省征收费用。
因此,在我国政府应将建立健全中央税税收体系作为一件大事来抓,赋予地方税收立法权时力图作到科学合理,确保中央税收立法权的主导地位,充分考虑各个税种的性质、特点和作用,把涉及收入分配和对经济有普遍调节作用的重要税种的立法权划归中央或中央有优先立法权,以保证中央有充足的财权财力的同时,完善中央政府制定税收行政法规体制建设,才能有效地调控收入分配和宏观经济运行,从而保证了中央政府掌握的财力以满足国家宏观调控的需要和税收职能实施。
3、调动和发挥地方政府税收的积极性
在这方面,我们可以借鉴日本的混合型税收立法权纵向分配模式,其特点是既强调中央统一的立法权,又强调地方财政自主权。
中央税和一些影响较大的地方税的立法权在中央,国家的基本税收制度和主要税收法规由国会制定,同时地也享有一些地方性税种的立法权,地方政府可根据国会颁布的法律制定属于地方税种的条例,有权决定开征和停征一些新的地方税种。
由此可见,应当承认地方政府的财政需要,而这种需要又是中央政府难以准确判断与估算的,只有让地方政府拥有一定的财力自主权,才能既有利于强化中央政府的宏观调控能力,又有利于分清政府之间的财力分配范围,使各级政府各司其职,发挥资源配置的最佳效率。
正因为如此,我国需要注意将各级地方政府的责、权、利进行有机结合,注重发挥和调动地方政府征税的积极性和主动性,赋予地方一定的税收立法权,使地方可以拥有一定的财权财力,为地方的一些公共财政开支筹集资金,同时地方根据本地经济发展情况,通过积极管理地方税来调节区域经济的发展。
这对完善我国税收立法权的纵向分配体制具有重要意义。
三我国税收立法纵向分配的现状和存在的问题
(一)我国税收立法权纵向分配的现状
在我国,中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央,以保证政令中央统一,维护全国统一市场和企业平等竞争。
各地区、各部门都要依法治税,不得超越权限擅自制定、解释税收政策。
民族自治区域内的税收政策也要与全国保持一致。
税收立法权高度集中于中央,在一定程度上体现了我国税收立法权高度集中、中央统揽全局的合理要求,对保证国家税收政策的权威性和税制体系的统一性起到了一定的积极作用。
从另一个层面上来说,我国的地方税收立法权几乎为零,目前只有牧业税的开征权下放到地方,其他地方税的立法权,地方都不享有。
由此带来的税收调控缺乏灵活性、税收管理体制僵化、税收经济效率低下等诸多问题在很大程度上制约了税收职能作用的发挥,与社会主义市场经济的发展已越来越不相适应。
此外,由此带来的地方政府非法截取税收立法权,越权、滥权现象也越来越严重。
不少地方在对待税收问题上往往以言代法、以权代法,或擅自变通税法,或越权减免税,或违规批准缓税,从而造成较严重的地方政府部门非法使用或滥用税收立法权的现象。
因此,改革高度集中的税收立法权划纵向分配模式势在必行。
(二)我国税收立法权纵向分配存在问题的分析
1、税权难以划分
现行分税制与政府机构和行政体制改革不配套,使得税权在各级政府之间难以划分。
我国实行五级政府制度,上下级政府之间一般都设有相同的对口部门,致使政府机构庞大,尤其是地方政府人员比例过大,财政不堪重负。
与市场经济成熟国家相比,像我国这样实行五级政府制的国家在世界上是少有的。
一般来说,政府行政级次少,相应地财政供养人员必然少,队伍就精干高效,上下级政府之间的税权就比较容易划分,反之亦然。
此外,若政府管理层次过多,管理半径太长,信息和监督成本较高也就不可避免,不利于提高政府的行政管理效率。
改革开放以来,我国在行政体制和政府机构改革刚面努力改进,但成效不佳,尤其是养活政府级次的改革至今尚未触及。
总体上呈现出中央政府机构改革力度大,越往下,效率递减,有些地方甚至至今出现了诸如“馒头办”之类的机构,吃“皇粮”人数有增无减。
近几年随着国家大幅度提高公务员的工资,县乡财政收支矛盾十分突出,政府贫困化现象普遍,基层政府大多处于吃饭财政的困境,有些西部地区甚至发展到要饭财政的地步。
因此,不下决心精简政府行政级次、机构和人员,单纯地谈减轻纳税人的负担就可能成为一个无法兑现的许诺。
这种治标不治本的办法,到头来纳税人的负担仍然不会减轻。
2、各级政府税收权利不对称
划分中央和地方政府明晰的事权范围是社会分工在政府行政领域的财权和税权,这是建立完善的、规范的、责权明晰的分级财政体制的核心和基础。
1994年我国进行的以分税制为基础的分税财政体制改革,方向是正确的,但改革不彻底,仅初步理顺了中央与省级政府之间的财政分配关系,但省以下各级政府之间的分税制体制尚未建立,仍然实行双轨或多轨运行的体制模式,远未达到改革的目标。
主要着眼于分税,而在事权的界定和税权的合理划分方面尚无大的举措。
由于各级政府事权不清,尤其是省、市、县级政府的事权侧重点究竟是什么,没有从理论上界定清楚,制度规定上更模糊,存在着互相交叉和重叠现象,导致各级政府的职能范围界限不明。
目前在实践中突出的表现为:
一方面事权从中央到地方,向下倾斜,并且越往下事权弹性越小,刚性越强,有些事情非办不可,如九年制义务教育,农村教师工资发放等。
同时省以下地方政府还要承担一些事先没有界定清楚的事权,比如社会保障,以及一些难以预测的中央政府请客,地方政府买单的事权,比如公务员加薪等。
另一方面财权从地方到中央向上层层相对集中。
“在实行分税分级财政体制的国家里中央适当集中财权是普遍的做法。
我国实行分税制的主要意图之一是扭转过去中央财政收入占全部财政收入比重过低的局面,然而现在的问题是这种趋势向被盲目推广和延伸,在省、市形成了上级政府都应集中资金的思维逻辑。
这样在地方税收立法权有名无实,财权与事权及不对称和科学、规范的财政转移支付制度尚未建立的情况下,地方政府的职能所需的财力明显不足。
只能是正门不通走歪门,靠发挥自己的优势,在税收之外寻求财源,导致不规范的准税收权——收费权泛滥失控。
目前在地方政府的收入体系中,地方税立法权缺位与各种收费、摊派、罚款、越位同时并存,滥用收费权的情况比比皆是。
一些名目繁多的收费和基金项目,甚至乱摊派、乱罚款、使得企业、百姓不堪重负,企业和个人的财产权得不到保障,被不规范的政府行为所剥夺,不仅严重侵蚀了税基,削弱了税收作为地方政府财政收入主要来源的地位,而且形成了以费挤税、飞税搭车、费大于税、乱收费的局面。
使得转型中埋藏着为数不少的政府部门行为,偏离了公共利益的轨道。
不仅扰乱了国民收入的正常分配秩序,而且严重损害了党和政府的形象。
应该看到,由于分税改革不彻底,我国地方政府自我扩张了许多灰色权利。
所以,反思我国中央与地方之间的税权治理改革,可以看出,二者之间的交易费用较制改革前并没有降低,也未实现最佳组合。
由于中央与地方财政关系的规则投入宪法基础,使中央单方面改变游戏规则,中央具有广泛的裁量权,如征税权,但但它没投入一个有效的机制来推行财税政策;
地方政府具有变相的免税权,因而产生了两种机会主义。
地方机会主义和中央机会主义,这都是缺乏制度制约制度强制的表现。
3、地方税收立法权有名无实
合理划分中央与地方的税收立法权是我国税权纵向治理的一个重要内容之一。
目前地方税的征管权已下放到地方,但立法权,解释权,实施细则的制定仍然高度集中于中央,地方税立法权有名无实,参与地方税收立法和政策的制定是中央立法机关和行政机关,地方只是反映意见,立法中“受益人”缺席现象普遍。
我国税收立法权过于集中由多种原因:
从历史角度看,我国受封建传统的中央集权制影响根深蒂固,强干弱枝是千年来的治国之道。
从政体上来看,我国实行单一制的国家体制,而不是联邦制,中央与地方政府是一种隶属关系。
与这种整体相适应,中央政府习惯于大包大揽,成为无所不能的无限政府;
从特殊的国情看,建国初期我国基本上是参照前苏联的集权模式建立起来的国家,集权的惯性思维方式难以消除。
从财政体制角度看,集权用于中央政府利用自己制定财政体制规则的权力来增大自己的财力。
规范化的分税制的基本特征之一,就是将以立法权为核心的税权在中央与地方政府之间进行合理的划分,并以此确定各自的财力范围和承担相应的责任。
只分税不分权,没有触及到分税制的实质,只是形式上的分税制或处于浅层次的改革,并非真正意义上的分税制,诚然中央适当集中税权,特别是税收立法权是必要的,但集中不等于垄断。
地方税立法权的有名无实,一方面致使地方无法根据本地经济发展的特点及时开辟新的税源,使许多潜在的税收收入白白流失;
另一方面,由于我国地域辽阔,经济发展不平衡,加之地方经济各有特色,中央立法开征的某些税种,在某些地区未必有相应的税源,或税源太小而难以征收。
这种情况不利于地方因地制宜的调控配置区域性资源,影响了地方政府组织收入的积极性,造成地方政府,特别是西部地方政府过于依赖中央的财政转移支付,无疑会妨碍地方经济的发展,同时也使中央的某些税收立法流于形式,这种情况显然违背了分税制的初衷。
因此,适度下放地方税收立法权已是势在必行。
四我国税收立法权纵向分配的完善和建议
(一)明确税收立法权纵向分配的基本原则
税收立法权纵向划分的基本原则是税收立法权纵向划分法律制度的灵魂,是其制度价值的具体体现,是贯穿其相关立法、执法和司法全过程的价值准则,也是相关法律研究的出发点和归宿。
这些原则是税收立法权纵向划分法律规范和制度存在的依据,是对其进行分析、研究的指导和前提,也是税收立法权纵向划分法律规范之间相互衔接和协调的基础。
基于其应当具备的功能和满足的条件,税收立法权纵向划分的基本原则应包括:
1、税收立法权纵向划分法定原则。
税收法定原则是税法至为重要的基本原则,也是税法的最高原则,它是民主和法治原则等现代宪法原则在税法上的体现,对保障人权、维护国家利益和社会公共利益举足轻重。
具体到税收立法权的纵向划分,其作为税收领域中的基本制度当然也必须遵循税收法定原则,成功实行分税制的国家的普遍做法也是将税收立法权纵向划分至少在法律的层面上加以规定。
惟有遵循税收法定原则,才能保证税收立法权纵向划分的公共性,保证其符合民意、体现民主;
才能保证税收立法权纵向划分的权威性和稳定性,保证地方利益不被中央随意侵犯;
才能保证中央和地方的税收立法权都在法律的框架内规范地运行,保障纳税人的利益不被侵犯。
具体而言,税收立法权纵向划分法定原则要求无论是中央的税收立法权权限、地方的税收立法权权限、中央对地方税收立法的协调还是中央对地方税收立法的制约等都必须在法律中尽可能详细地加以规定,使中央税收立法、地方税收立法以及中央税收立法对地方税收立法的制衡都有章可循。
由于税收立法权的纵向划分实际上就是最高国家立法机关对地方立法机关进行税收立法权的授权,因而遵循该原则最关键的就是要严格遵循授权立法的规则,并加强对授权立法程序的监督,充分保障授权立法的民主性与科学性。
税收立法权纵向划分法定原则是税收法定原则在现代市场经济条件下适应税收职能的发展而在税收立法领域的延伸。
2、确保实现各级政府事权原则。
税收立法权归根到底是税收收入权,税收立法权的纵向划分实际上也是财力划分的一部分。
在分税制的财力划分上,税种划分和税收立法权的划分是对税收收入的初次分配,而财政转移支付是对税收收入的二次分配,三者的最终目的都是根据事权与财权相统一的原则为各级政府的事权提供相应的财权保障。
因此,在税收立法权的纵向划分过程中,我们必须注意到税收立法权的税收收入权意义,充分考虑到其与事权划分、税种划分、财政转移支付的协调性,保证分税制财政体制的有效运行。
首先,要根据现代市场经济的要求尽快地转变政府职能,并实现中央与地方之间事权的合理划分;
其次,应根据经济发展的要求完善税制,并实现税种在中央与地方之间的合理划分;
再次,针对现行财政转移支付不规范、不科学的问题,应加紧相关方面的立法对其进行完善。
在分税制财政体制的整体完善工作中充分考虑中央与地方税收立法权的划分,实现税收立法权的纵向划分和税种划分、财政转移支付之间的协调,并与事权划分相契合,实现分税制事权与财权相统一的基本原则。
税收立法权的纵向划分与税种划分、财政转移支付相协调以确保实现各级政府事权的原则,是经济法平衡协调理念在税收立法权纵向划分领域的具体应用。
3、确保兼顾原则。
税收立法权是税收创设权,实质上是税收资源决策权。
从中央来说,税收立法权是宏观调控的主要手段之一;
从地方来说,税收立法权则是政府资源配置的重要手段之一,因此,税收立法权的划分必须坚持中央宏观调控与地方因地制宜兼顾原则。
涉及国家宏观调控,对整个市场环境和国民经济有重大影响的税收立法权须集中于中央,不得下放给地方。
不涉及整个国民经济,只对地方经济有影响,能够有利于地方因地制宜配置资源的税收立法权可以下放给地方。
既不能因为要确保中央的宏观调控而将税收立法权完全集中于中央,由此忽视地方的发展需要,也不能
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