增值税的会计核算.docx
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增值税的会计核算
增值税的会计核算
一、会计科目的设置
(一)一般纳税人会计科目的设置
在《企业会计制度》会计科目表中,“应交税金”的二级科目均是按税种设置的,惟有增值税设两个二级科目,且在全部会计科目中唯一统一列示三级明细科目的就是“应交税金——应交增值税”。
“应交税金——应交增值税”下设9个三级明细科目:
应交税金——应交增值税——进项税额
应交税金——应交增值税——已交税金
应交税金——应交增值税——转出未交增值税。
应交税金——应交增值税——减免税款
应交税金——应交增值税——出口抵减内销产品应纳税额
应交税金——应交增值税——销项税额
应交税金——应交增值税——出口退税
应交税金——应交增值税——进项税额转出
应交税金——应交增值税——转出多交增值税
(二)小规模纳税人会计科目的设置
小规模纳税人只需设置“应交税金——应交增值税”二级账户,采用三栏式账页即可。
(三)一般纳税人明细账的设置
1.“应交税金——应交增值税”明细账的设置。
一般有以下两种方法:
一是设置多栏式明细账,格式如下:
应交税金——应交增值税
年
凭证号数
摘要
借方
贷方
余额
月
日
合计
进项税额
已交税金
减免税款
出口抵减内销产品应纳税额
转出未交增值税
合计
销项税额
出口退税
进项税额转出
转出多交增值税
二是“进项税额”、“销项税额”等明细项目在“应交税金”账户下分别设置明细账进行核算,格式如下:
“应交税金——销项税额”明细账
年
凭证号
摘要
入账发票份数
借方
贷方
借或贷
余额
月
日
货物
应税劳务17%
视同销售
专用
普通
17%
13%
6%
17%
13%
6%
“应交税金——进项税额”明细账
年
凭证号
摘要
入账发票份数
借方
贷方
借或贷
余额
月
日
专用
普通
17%
13%
10%
7%
6%
2.“应交税金——未交增值税”明细账户可设借方、贷方、余额三栏式账页
(四)增值税报表的设置
一般纳税人增值税的应交、已交、多交、减免、未交、欠交、未抵扣等具体情况,企业应按月编制“应交增值税明细表”,作为“资产负债表”的附表。
二、销项税额的核算
(一)不同结算方式下销项税额的核算
企业销售产品时,应按实现的营业收入和按规定收取的增值税额,借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目,按实现的营业收入,贷记“主营业务收入”等科目,按专用发票上注明的增值税额,贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”。
发生的销货退回,作相反会计分录。
主要有以下方式:
1.直接收款
2.商业汇票
3.托收承付和委托收款
4.赊销和分期收款
5.预收货款
(二)视同销售行为销项税额的核算
1.委托代销货物
企业将货物委托他人代销,应于收到受托人送交的代销清单的当天作为销售成立并发生纳税义务的时间,开具增值税专用发票,同时支付代销手续费。
在收到代销清单前已收到全部或部分货款的,其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天;对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的,视同销售实现,一律征收增值税,其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。
设置“委托代销商品”科目
2.销售代销货物
企业代销商品,无论会计上是否作销售处理,税法上都要计算应交增值税,以保证增值税的征收链条不中断。
专门设置“受托代销商品”和“代销商品款”科目进行核算。
3.用于非应税项目、集体福利、个人消费的货物
用于非应税项目、集体福利、个人消费的货物,从会计角度看属于非销售活动,不计入有关收入类账户,但税法规定应将其视同销售货物计算缴纳增值税,其纳税义务发生的时间为货物移送的当天,并开具普通发票。
4.用于对外投资、捐赠的货物
用于对外投资、捐赠的货物,从会计的角度来说,并非销售活动,因为企业没有发生经济利益的流入,但税法规定要视同销售货物计算缴纳增值税。
其纳税义务发生时间为移送货物的当天,并开具增值税专用发票或普通发票。
5.分配给股东或投资者的货物
企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者,这一行为虽然没有直接的货币流入或流出,但实际上等于将货物出售后取得销售收入,再用货币资产分配利润给股东。
因此,对这一视同销售行为,应通过销售来处理。
(三)包装物销项税额的核算
1.随同产品销售并单独计价的包装物销售收入
对随同产品销售并单独计价的包装物的收入,应作为“其他业务收入”,并按规定计算缴纳增值税。
2.出租包装物租金收入
出租包装物租金收入属于纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的价外费用,应缴纳增值税。
3.出租、出借包装物押金收入
若购货方逾期不予退还包装物,则企业应没收押金,没收的押金也作为“其他业务收入”。
但收取的包装物押金是含税的,没收时应将其还原为不含税价格计入其他业务收入,然后再征税。
(四)其他销售业务销项税额的核算
1.以物易物
会计处理应运用《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。
对于非货币性交易中的增值税,购销双方以各自发出的货物开具增值税专用发票,销项税额,以各自收到的对方开来的专用发票核算进项税额。
2.以旧换新
应按销售产品的价格确定销售额,不得将旧产品的收购价格冲减销售额(金银首饰除外)。
3.销售自己使用过的固定资产
销售自己使用过的固定资产应通过“固定资产清理”账户,所发生的净损益作为“营业外收入”或“营业外支出”。
如果不符合免税条件,还应计算缴纳增值税。
4.发生销货退回及折让、折扣
企业销售的产品发生退货或折让,不论是当月销售的还是以前月份销售的,均应冲减当月的产品销售收入。
商业折扣若在同一张发票上可按折扣后计税,不在同一张发票则要按全额计税;现金折扣不能冲减销售额,更不得抵减销项税额,而只能作为一种理财行为,计入“财务费用”。
(五)小规模纳税人销售货物的核算
小规模纳税人销售货物实行简易征收方法,按征收率计算税额。
按不含税销售额乘以征收率,计算其应缴增值税。
三、进项税额的核算
(一)国内采购物资进项税额的核算
1.支付货款,材料同时验收入库
2.货款已付,但材料尚未验收入库
工业企业购进材料,收到销货方开来的增值税专用发票,支付货款,但材料尚未验收入库,其专用发票上的进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣,必须在购进的材料已验收入库后,才能申报抵扣进项税额。
3.材料先验收入库,货款未付
应先按合同规定的价款暂估入账,等专用发票到达办理货款结算时,先冲销暂估分录,再按实际成本入账。
(二)接受投资、捐赠转入物资进项税额的核算
按专用发票上注明的增值税额借记“应交税金——应交增值税(进项税额)”账户,按照确认的价值借记“原材料”等账户,按投资者应享有的注册资本份额贷记“实收资本”账户,借贷之差贷记“资本公积”;接受捐赠者按规定的入账价值贷记“待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值”账户。
(三)接受应税劳务进项税额的核算
企业接受加工、修理修配劳务,应使用增值税专用发票,分别反映加工、修理修配的成本和进项税额;发生往返运费,也要按7%的扣除率计算进项税额。
(四)进口物资进项税额的核算
企业进口物资,应按组成计税价格和规定的税率计税,依法缴纳增值税,组成计税价格等于到岸价格加关税加消费税。
(五)购进免税农产品进项税额的核算
以免税农产品为原料的轻纺产品生产企业,购进免税农产品时可按规定扣除率13%计算抵扣税额。
(六)购进的物资发生非正常损失,以及购进物资改变用途等情况下进项税额的核算
购进物资过程中发生非正常损失,其进项税额不得抵扣,应将损失物资的价值连同相应的进项税额一并转入“待处理财产损溢”账户。
购进的物资改变用途,用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费的,按领用物资的成本和相应负担的增值税额,借记“在建工程”、“应付福利费”等账户。
(七)外购物资退货、折让进项税额的核算
在未付款且未作账务处理的情况下,只需将“发票联”和“抵扣联”退还给销货方。
在已付款或已作账务处理,发票联和抵扣联无法退还的情况下,购货方必须取得当地主管税务机关开具的证明单送销货方,作为销货方开具红字专用发票的依据。
(八)小规模纳税人的会计核算
小规模纳税人不能享受税款抵扣权,因此其采购货物或接受应税劳务时,无论收到的是普通发票还是增值税专用发票,所付税款均可直接计入物资的采购成本。
四、未交增值税和已交增值税的核算
当期应纳税额=(销项税额+出口退税+进项税额转出)-(进项税额+期初留抵进项税额+已交税金+减免税款+出口抵减内销产品应纳税额)
五、减免增值税的会计核算
企业收到返还的增值税都应通过“补贴收入”账户进行核算,作为企业利润总额的组成部分。
我国现行的税法体系
我国现行税法体系中共有26种税,现已开征的有24种,见下表:
税种
外商适用的税种
中央税
地方税
中央地方共享税
备注
增值税
√
√
√
海关代征的增值税为中央固定收入;其他为共享,中央分享75%,地方分享25%
消费税
√
√
含海关代征的消费税
营业税
√
√
√
铁铁道部门、各银行总行、各保险公司等集中缴纳的营业税,金融、保险企业缴纳的营业税中,按提高3%税率征收的部分,为中央固定收入,其他为地方固定收入。
车辆购置税
√
√
关税
√
√
企业所得税
√
√
从2002年起铁道运输、邮电、国有商业银行、开发行、农发行、进出口行以及海洋石油天然气企业缴纳的所得税为中央收入;其他由中央与地方共享。
外商投资企业和外国企业所得税
√
√
√
同上
个人所得税
√
√
从2002年开始调整为共享税
资源税
√
√
按不同的资源品种划分,大部分资源税作为地方税,海洋石油企业缴纳的资源税作为中央收入
房产税
√
城市房地产税
√
√
只适用于外商投资企业
契税
√
√
城镇土地使用税
√
车辆使用税
√
车辆使用牌照税及吨税
√
√
只适用于外商投资企业
土地增值税
√
√
遗产和赠与税
未开征
证券交易税
未开征
印花税
√
√
证券交易印花税,中央与地方分成,97%归中央,3%和其他印花税收入归地方
城市维护建设税
√
√
铁道部门、各银行总行、各保险总公司等集中缴纳的城市维护建设税为中央固定收入,其它为地方收入。
固定资产投资方向调节税
√
2000年1月1日起停征
耕地占用税
√
筵席税
√
1994年起下放地方管理,开征与否由省、市、自治区决定,目前绝大部分省、市已停征
屠宰税
√
√
从2000年起,实行农村税费改革试点的地区,取消屠宰环节和收购环节的屠宰税,2006年2月17日起废止。
农业税
√
√
2004年开始逐步停征,2006年全国取消。
农业特产农业税
√
√
2004年开始逐步停征,2006年全国取消。
注:
表中“√”表示“是”
四、税收分类
(一)按征税对象分类
(二)按税负能否转嫁分类
直接税:
所得税、财产税
间接税:
流转税
(三)按计税标准分类
从量税:
资源税等
从价税:
增值税、营业税等
(四)按税收管理与使用权限分类
中央税
地方税
中央地方共享税
(五)按税收与价格的关系分类
价内税:
消费税、营业税等
价外税:
增值税
(六)按会计核算中使用会计科目分类
销售税金:
营业税、消费税、资源税、土地增值税、城市维护建设税等
费用性税金:
房产税、印花税、车船使用税、土地增值税等
资本性税金:
契税、耕地占用税
所得税
增值税
三、税与利、税与费的关系
(一)税与利
税收简称说,利润简称利,是两个不同的经济概念。
税收是国家财政收入的主要来源,国家依靠社会公共权力,根据法律法规,对纳税人包括法人企业、非法人企业和自然人强制、无偿征收,纳税人依法纳税,以满足社会公共需求和公共物品的需要。
税收体现了国家主权和国家权力,带有鲜明的强制性和无偿性。
在税收和税法面前,各类企业包括国有企业处于同等地位。
利润是企业或厂商出售商品后得到的销售收入扣除预付资本价值即成本后的余额。
真实的利润可以真实地体现企业或厂商的资本收益即经济效益状况。
税与利二者之间的区别不仅表现在经济含义上,而且表现在法律意义和政治意义上:
国家依法征税,行使的是国家行政权力;国家参与国有资本收益的分配,行使的是国有资产所有者的权益。
(二)税与费
从理论上要分清税收与规费之间的性质和经济关系。
税收是国家财政收入的主要来源,主要用于国家的社会公共物品和服务的需要。
税收管理的主体是税务机关,税种、税目、税率、征收期限由法律规定。
税收带有强制性。
税收作为国家财政收入的主要来源与国有资本利润分红收益、国债和规费一起共同组成财政收入,再通过财政预算支出分拨、下拨。
故国家税收与国家的社会公共物品和服务不具有对称性。
规费的主体是行政事业单位,对某种社会公益事业提供公共服务收取一定费用,这种行政性规费,带有“准价格”的性质,就是说,规费主体要提供一定数量的服务,规费主要用于成本补偿的需要(如工本费等),特定的规费和特定的服务带有对称性。
现行的各种行政事业性规费,通常包括两类:
一是行政规费,这是附随于政府部门各种行政活动的收费,名目很多,范围很广。
计有:
外事规费(如护照费)、内务规费(如户籍规费)、经济规费(如商标登记费、商品检验费、度量衡鉴定费)、教育规费(如毕业证书费)以及其他行政规费(如会计师、律师、医师等执照费)。
二是司法规费,它又可分为诉讼规费和非诉讼规费两种。
前者如民事诉讼费、刑事诉讼费;后者如出生登记费、财产转让登记费、遗产管理登记费、继承登记费和结婚登记费等。
政府部门收取规费的标准,在理论上通常有两个:
一是所谓弥补原则,即根据政府部门提供服务所需的费用数额,来确定规费的收费标准;二是所谓报偿原则,即以居民从政府部门服务中所获得效益得大小,来确定规费的收取标准。
(三)其他与税有关的概念
捐,有时与“税”相混用。
此时,捐实际就是税收的别称。
但捐的本义是指捐助,即无偿地拿出财物来帮助他人,通常带有社会公益性质,不具有强制性。
价格是商品或劳务内在价值的实现形式,是平等的买卖(商品交换)双方商品或劳务成交的货币表现,一方提供一定数量的商品或劳务,另一方提供一定数量的货币即商品或劳务的价格(带有有偿性)。
这种当事人(交换主体)双方的交换行为通过市场自愿进行,不具有强制性。
交换的目的,一方让渡使用价值而获得价格(补偿成本,并获得一定利润),另一方让渡价格而获得使用价值。
基金是指各级人民政府及其所属部门依据国家有关法律、法规和中共中央、国务院有关文件规定、经过国家规定的审批程序批准,为了专项事业或特定产业的发展需要,凭借政府行政职能和信誉,通过合理的渠道向公民、法人和其他社会组织征收的具有专项用途的资金。
其范围主要包括:
各种具有专项用途的基金、资金、附加、收费,以及经国务院批准利用财政预算内拨款设立的专项资金、基金等。
第四章税收原则
一、税收效率原则
税收效率原则就是通过税收实现效率目标,包括提高资源配置效率和减少效率损失及税务行政效率。
1.实行税收中性,减少效率损失
(1)选择税种。
按课税对象性质,可把税收分为商品税和所得税等,从资源配置角度分析,商品税导致的效率损失大于所得税。
因为,选择性商品税会影响商品的比价关系,干扰消费者的商品选择,产生了以一种商品替代另一种商品的替代效应。
而所得税只产生减少个人收入的收入效应,没有对消费者的商品选择进行干扰,没有产生替代效应。
因此,商品税的税收负担大于所得税。
但从激励角度分析,所得税对劳动激励影响大于商品税。
这是因为商品税不影响人们在劳动和休闲方面的选择,而所得税却影响人们在劳动和休闲方面的选择。
(2)税基选择。
按征税范围的大小,可把商品税分为选择性商品税和一般商品税。
从资源配置角度分析,一般商品税的税收负担小于选择性商品税。
因为一般商品税实行普遍征税,由于征税范围大,征税对消费者的消费选择影响小于选择性商品税。
因此,一般商品税优于选择性商品税。
(3)税率选择。
一般商品税有单一税率和差别税率两种。
在实行一般商品税的情况下,如果选择差别税率,从资源配置的效率角度分析,对资源配置的影响相当于选择性商品税。
因为差别税率影响到不同商品的比价关系,从而影响到由市场决定的商品选择,产生税收负担。
而单一税率不会影响商品的比价关系。
(4)价格弹性选择。
实行差别税率的一般商品税和选择性商品税,从资源配置的效率角度分析,具有相似的影响。
因此,实行差别税率的一般商品税劣于实行单一税率的一般商品税。
为减少效率损失,应选择单一税率的一般商品税。
但如果必须实行差别税率的一般商品税或选择性商品税,那么,依据反弹性法则选择商品征税或设计差别税率,才能减少效率损失。
所谓反弹性法则也就是征税商品选择或税率高低差异同价格弹性相反,选择价格弹性大的商品不征商品税,或按较低税率征收;而选择价格弹性小的商品征收商品税,或按较高税率征收,可以达到减少对市场决定的经济干扰,减少效率损失的目的。
这是因为对需求弹性小的商品征税引起的税收负担小于需求弹性大的商品。
为使税收负担极小化,应选择对需求弹性小的商品征税,或按较高税率征收,即按反弹性原则选择征税或设计税率。
2.运用税收杠杆,提高资源配置效率
(1)纠正外部经济。
在市场经济下,由于在外部经济影响下,企业的会计成本和收益不能真实反映企业的实际成本和收益,因而使企业决策偏离有效资源配置状态,导致效率损失。
从提高资源配置效率角度考虑,应选择对产生外部成本的产品征税,或税率高于一般产品,以税收来反映企业外部成本;对产生外部收益的产品进行补贴,或税率低于一般产品,以补贴来反映企业外部收益,从而纠正企业的决策偏差,提高资源配置效率。
(2)平衡产销供求。
在市场经济下,由于一部分行业和产品具有自然垄断的特点,而一部分行业和产品又需要实行保护,因此,市场经济是一个不完全竞争的市场。
在不完全竞争市场,由国家对一些行业和产品制定垄断价格和保护价格就不可避免。
国家定价虽然体现了国家的价格政策,但也会使国家定价产品发生偏离由市场决定的资源配置效率。
如果价格定得高,一方面使高价产品的边际收益大于边际成本而扩大产出;另一方面因价高而使产品消费减少,出现供过于求。
如果价格定得低,又会出现相反的情况。
通过选择性税收和差别税率,对高价产品实行高税,对低价产品实行低税,可以弥补国家定价的部分局限,改进资源配置效率。
因此,选择性商品税和差别税率是配合政府定价,弥补价格缺陷的一种政策手段。
(3)调节级差收益。
资源作为一种商品,有它的价格,因此,对于使用矿产、土地等自然资源应实行有偿收费,并按市场原则制定资源使用价格;否则,使用资源的企业就不能真实反映生产成本,使企业决策偏离资源有效配置状态。
同时,为了使资源收益归国家所有,也可以以税代费,以资源征税来调节资源级差收益,促使企业节约资源使用,合理配置资源,提高资源使用和配置效率。
(4)有益商品和有害商品的税收引导。
对于有益商品和有害商品除了行政和法律上的支持和限制外,也可以在税收上区别对待,以鼓励有益商品发展,限制无益和少益商品发展。
3.税务行政效率
1).税收成本
(1)机构设置对税收成本的影响。
由于税务行政部门的征税费用主要由人员经费、公用经费和建设费用构成,故税务机构设置同这些费用具有密切联系。
对机构设置影响比较大的是税收管理体制。
在分税制改革以前,按税收收入在中央和地方之间划分各自的收入,地方只设单一的税务征管机构。
实行分税制后,要按税种划分中央和地方各自收入,需要在地方设立国税征管机构和地方税征管机构,分别履行中央税和地方税的征收管理职责。
机构分设后,人员编制、公用经费和建设投资费用都将增加。
同时,机构设置、布局是否合理都对税收成本产生影响。
(2)人员素质对税收成本的影响。
税务行政费用支出主要取决于税务行政效率。
税务行政效率除了税收管理体制和机构设置、布局因素以外,最重要的是税务行政人员的素质。
提高税务行政管理人员的素质,不但可以提高工作质量,也可以提高工作效率,减少人员,节约支出。
(3)技术手段对税收成本的影响。
运用现代化的税收征管手段,特别是信息管理手段,不但
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