第一节 金融资产的定义和分类Word格式文档下载.docx

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评注：

关于交易性金融资产的会计处理，一定要注意出售时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

第三节持有至到期投资

一、持有至到期投资概述（注意到期日和投资金额）

持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。

存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将该金融资产投资持有至到期：

1.持有该金融资产的期限不确定；

（到期日无法确定）

2.发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产；

（回收金额无法确定）

3.该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本（见注释）的金额计量；

4.其他表明企业没有明确意图将该金融资产投资持有至到期。

（兜底条款）

注：

摊余成本：

（amortizedcost）

金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

（一）扣除已偿还的本金；

（二）加上或减去采用实际利率将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

　摊余成本是用实际利率作计算利息的基础，投资的成本减去利息后的金额。

期末摊余成本=期初摊余成本+投资收益-应收利息-已收回的本金-已发生的减值损失，该摊余成本实际上相当于持有至到期投资的账面价值。

（四）有能力持有至到期

“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。

存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期:

1．没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期；

2.受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期；

3．其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。

（兜底条款，信仰注：

关于各科考试中出现的兜底条款，大家不必纠结于此，这是表达严密的需要，严格来说和我们考试关系不大，所以你只要记住除了兜底条款之外的其它条目即可。

请勿盲目增加记忆负担，此原则适用于各门课。

）

到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响：

企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。

如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产，且在本年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。

但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：

1．出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；

2．根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；

3．出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。

特别提醒：

1.掌握交易性金融资产的客观题将以什么方式出现；

2.掌握持有至到期投资和可供出售金融资产的重分类的限制条件。

【单选题】甲公司2010年1月1日购入面值为2000万元，年利率为4%的A债券。

取得时支付价款2080万元（含已到付息期尚未发放的利息80万元），另支付交易费用10万元，甲公司将该项金融资产划分为交易性金融资产。

2010年1月5日，收到购买时价款中所含的利息80万元，2010年12月31日，A债券的公允价值为2120万元，2011年1月5日，收到A债券2010年度的利息80万元，2011年4月20日，甲公司出售A债券售价为2160万元。

甲公司从购入债券至出售A债券累计确认的投资收益的金额为（）万元。

A.240

B.230

C.160

D.150

【答案】B

【解析】2010年购入债券时确认的投资收益为-10万元，2010年12月31日确认的投资收益=2000×

4%=80（万元），出售时确认的投资收益=2160-（2080-80）=160（万元），累计确认的投资收益=-10+80+160=230（万元）。

决胜千里之外注：

交易性金融资产的此类题如果是确认总的投资收益，可以采用以下简便算法，以此题为例：

出售价格减-购买价格-交易费用+收到的利息即可。

但一定要注意：

如果不是问你总的投资收益，要注意在某一时间点上投资收益有木有收到呵呵。

【多选题】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。

A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为可供出售金融资产

B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资

C.持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

D.持有至到期投资可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

E.可供出售金融资产可以重分类为交易性金融资产

【答案】AC

【解析】企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；

其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

最后：

概念理解提示：

你能准确地描述出什么是“摊余成本”吗？

第四节贷款和应收款项

　　一、贷款和应收款项概述

　　是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定（这个术语是不是很熟悉?

请参见《持有至到期投资》）的非衍生金融资产。

通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等，由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以划分为此类。

　　企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。

　　决胜千里之外said：

这一节实在没什么可说的，重点看看后面四种金融资产的对比吧!

　　第五节可供出售金融资产

　　一、可供出售金融资产概述

　　是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分为可供出售金融资产。

　　限售股权的分类：

（一）企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资（屡次强调，长期股权投资是一种金融资产），视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算;

企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产。

（第四章还会提到这个!

（二）企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划金融资产初始计量及后续计量（这个表很重要哦）

类别

初始计量

后续计量

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

公允价值,交易费用计入当期损益

公允价值,公允价值变动计入当期损益

持有至到期投资

公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分

摊余成本

贷款和应收款项

可供出售金融资产

公允价值,公允价值变动计入所有者权益（公允价值下降幅度较大或非暂时性下跌时计入资产减值损失）

实际上《金融资产》这一章还是有很多会计处理的，具体可参见各班次讲义及教材例题。

精选此表在此，并做一些解读，希望有助于大家理解到底什么是金融资产。

　　这四类金融资产，其中第一类与第三类可谓非常容易理解。

　　首先说第一类：

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

这个名字很长，但也是木有办法的事情，似乎这也变成一个术语啦!

第一类资产或是为了交易的方便或是为了管理的方便。

而公允价值计量的结果就是要考虑其“交易费用”计入哪里的问题?

第一类资产：

无论何时，交易费用都计入当期损益!

　　而第二、三、四类的共同点是初始计量时交易费用要计入成本。

这时我们再看第一类资产，区别开始显现了。

无非就是交易费用计入损益还是计入成本的问题。

那么为何要如此区分呢?

我们在此要谈论一下持有金融工具需要考虑的几个因素了：

1、实际到期期限2、流动性3、安全性4、收益率。

这几个因素，影响金融工具分类的实际上是前三个，而其中最关键的是第一个，即：

实际到期期限。

“流动性”和“安全性”实际与实际到期期限是直接关联的。

那好，我们区分的就是实际到期期限，实际到期期限短的，就是第一类;

相反就属于后三类。

　　A、由于实际到期期限短，所以就要把交易费用（无论初始还是后续计量）计入费用。

（注：

此处可以类比资本化、费用化的问题处理方法。

　　B、实际到期期限长的，就要计入成本。

这样理解肯定是有助于理解金融资产的分类，我说的这个依据到底是否可靠我目前也无法完全证实呵呵。

　　那现在说后三类金融资产在后续计量上的区别。

可供出售金融资产实际上从管理层意图来说就已经当成自身的一种权益来管理了，那么其交易费用在后续的处理中就会作为所有者权益的一部分来处理，具体来说，一般计入“资本公积—其他资本公积”。

　　而第二类、第三类的后续计量涉及到一个“摊余成本”的概念，这一概念是与实际利率相联系的，通俗的说就是计算实际的投资收益。

　　说到这里，需要指出此三类金融资产的显著区别了，第二、三类是债权性投资，而四多为股权性投资（不全是）。

这恐怕是后续计量方法不同的根本原因吧!

　　好的，这样一个小表格，我说了这么多，希望大家看到的能不仅仅是啰嗦。

希望能有助于大家对本章的理解!

至此，《金融资产》的大部分内容也就完成了，下一期是将是关于金融资产减值。

在下一期中，我还会强调并总结一下本章要注意的问题。

分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

复习题：

　　【单选题1】20×

7年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。

购入时实际支付价款2078.98万元，另外支付交易费用10万元。

该债券发行日为20×

7年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5%，年实际利率为4%，每年l2月31日支付当年利息。

甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。

假定不考虑其他因素，该持有至到期投资20×

7年12月31日的账面价值为（　　）万元。

（2007年考题）

　　A.2062.14　　B.2068.98　　C.2072.54　　D.2083.43

　　【答案】C

　　【解析】该持有至到期投资20×

7年12月31日的账面价值=（2078.98+10）×

（1+4%）-2000×

5%=2072.54（万元）

　　【单选题2】A公司于2010年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为可供出售金融资产，每股支付价款4元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），另支付相关费用12万元，A公司可供出售金融资产取得时的入账价值为（　　）万元。

　　A.700　　B.800　　C.712　　D.812

　　【解析】交易费用计入成本，可供出售金融资产入账价值=200×

（4-0.5）+12=712（万元）。

　　【多选题】关于金融资产的计量，下列说法中正确的有（　　）。

　　A.交易性金融资产应当按照取得时的公允价值和相关的交易费用之和作为初始确认金额

　　B.可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额

　　C.可供出售金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益

　　D.持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益

　　E.交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用计入当期损益

　　【答案】BDE

　　【解析】交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用计入当期损益;

可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。

　第七节-金融资产减值

　　一、金融资产减值损失的确认

　　企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。

　　二、金融资产减值损失的计量

（一）持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

　　1.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

　　借：

资产减值损失

　　贷：

持有至到期投资减值准备等

　　2.对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。

已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

　　3.对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。

但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

　　4.外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折算为记账本位币反映的金额。

该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。

（二）可供出售金融资产减值损失的计量

　　1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益（资产减值损失）。

该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失之后的余额。

会计处理如下：

资本公积——其他资本公积（从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额）

　　可供出售金融资产——公允价值变动

　　2.对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。

可供出售金融资产—公允价值变动

　　3.可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。

可供出售金融资产——公允价值变动

资本公积——其他资本公积

　　另外，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

　第七节-金融资产转移

　　一、金融资产转移概述

　　金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。

　　二、金融资产转移的确认和计量

（一）金融资产整体转移和部分转移的区分

　　企业应当将金融资产转移区分为金融资产整体转移和部分转移，并分别按照会计准则有关规定处理。

（二）符合终止确认条件的情形

　　1.符合终止确认条件的判断

　　企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，应当终止确认相关金融资产。

　　以下情形表明企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方:

（1）企业以不附追索权方式出售金融资产;

（2）附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值;

　　（3）附重大价外看跌期权（或重大价外看涨期权）的金融资产出售。

企业将金融资产出售，同时与购买方之间签订看跌（或看涨）期权合约，但从合约条款判断，由于该期权为重大价外期权，致使到期时或到期前行权的可能性极小，此时可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，应当终止确认该金融资产。

　　2.符合终止确认条件时的计量

　　金融资产整体转移的损益=因转移收到的对价+原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（如为累计损失，应为减项）-所转移金融资产的账面价值

　　金融资产部分转移满足终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分（在此种情况下，所保留的部分资产应当视同未终止确认金融资产的一部分）之间，按照各自的相对公允价值进行分摊。

　　（三）不符合终止确认条件的情形

　　1.不符合终止确认条件的判断

　　企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产。

　　以下情形通常表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬:

（1）采用附追索权方式出售金融资产;

（2）附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报;

　　（3）附重大价内看跌期权（或重大价内看涨期权）的金融资产出售;

　　（4）将信贷资产或应收款项整体出售，同时保证对金融资产购买方可能发生的信用损失等进行全额补偿;

　　（5）附总回报互换的金融资产出售，该互换使市场风险又转回给了金融资产出售方。

　（四）继续涉入的情形

　　1.继续涉入的判断

　　企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当分别下列情况处理：

（1）放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产;

（2）未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关金融负债。

　　2.继续涉入的计量

　　企业通过对所转移金融资产提供财务担保方式继续涉入的，应当在转移日按照金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的较低者，确认继续涉入形成的资产，同时按照财务担保金额和财务担保合同的公允价值（提供担保而收取的费用）之和确认继续涉入形成的负债。

　　经典复习题：

　　【单选题1】2010年1月1日，乙公司从债券二级市场上按面值购入丙公司公开发行的债券1000万元，剩余期限3年，票面年利率3%，每年末付息一次，到期还本，发生交易费用20万元;

公司将其划分为可供出售金融资产。

2010年12月31日，该债券的市场价格为1000万元。

2011年，丙公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。

2011年12月31日，该债券的公允价值下降为900万元。

乙公司预计，如丙公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。

假定乙公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为2.5%。

　　要求：

根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第

（1）题至第

（2）题。

（1）乙公司2010年12月31日的摊余成本为（）万元;

乙公司于2011年12月31日就该债券应确认的减值损失为（）万元。

　　A.1000;

95.39　　B.1015.5;

110.89　　C.1020;

100　　D.995;

79.89　　【答案】B

　　【解析】2010年12月31日摊余成本=1020×

（1+2.5%）-1000×

3%=1015.5（万元）。

2010年12月31日可供出售金融资产——公允价值变动=1015.5-1000=15.5（万元），应确认“资本公积——其他资本公积”发生额（借方）15.5万元，可供出售金融资产账面价值为1000万元。

2011年12月31日摊余成本=1015.5×

3%=1010.89（万元），计提减值准备前的账面价值=1010.89-15.5=995.39（万元），2011年12月31日应确认的减值损失=（995.39-900）+15.5=110.89（万元）。

或：

减值损失=可供出售金融资产账面余额（不含公允价值变动）-公允价值=1010.89-900=110.89（万元）。

【单选题2】甲公司将一项应收账款40000万元出售给某商业银行乙，取得款项39000万元，同时承诺对不超过该应收账款余额3%的信用损失提供保证。

出售之后，甲公司不再对该应收账款进行后续管理。

根据甲公司以往的经验，该类应收账款的损失率预计为5%。

假定甲公司已将该应收账款的利率风险等转移给了银行乙，为该应收账款提供保证的公允价值为100万元且不考虑其他因素。

甲公司在出售日的会计处理中正确的是（）。

　　A.确认继续涉入资产1200万元和继续涉入负债1300万元　　B.不需要确认继续涉入资产和继续涉入负债

　　C.确认继续涉入资产1000　　D.确认营业外支出1000　　【答案】A

　　【解析】财务担保=40000×

3%=1200（万元），按照资产账面价值和财务担保孰低以1200万元计入继续涉入资产，按照财务担保1200+100（提供担保费）=1300（万元）计入继续涉入负债。

　　【多选题】关