营改增+两票制医药行业的适应方法文档格式.docx
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药,进而向终端市场销售。
该类经销商销售的药品均为普药,并受大型经销商和一级
经销商的约束,所经营的医药品种具有严格的局限性,二级医
药经销商在整个医药产业链条上是最具备弱势的群体;
自身综
合实力有限,经营范围仅能辐射部分区域,且下游以药店和医
疗服务机构居多医院较少。
从流通环节来看,我国医药流通业可分为三类企业,一是
药品批发企业,二是药品零售企业(药房),三是医疗器械经销
企业。
(二)行业特征
医药产业被誉为“永远的朝阳产业”,是全球经济的一个
重要产业之一。
医药行业也己成为我国国民经济的重要组成部
分。
与其他行业相比,该行业有以下几个突出的特点:
1.高技术
医药制造业是一个多学科先进技术和手段高度融合的高科
技产业群体。
20世纪70年代以来,新技术、新材料的应用扩大
了疑难病症的研究领域,为寻找医治危及人类疾病的药物和手
段发挥了重要作用,使医药产业发生了革命性变化。
新技术、
新产品、新材料的迅速应用,特别是现代生物技术的迅猛发展
,为医药制造业的腾飞注入了新的活力。
根据医药企业的实际
情况,部分企业可能会认定为高新技术企业,其所得税率也相
应的会调整为15%。
2.高投入
在医药产品的早期研究和生产过程GMP(药品生产质量保
证体系)改造中,以及最终产品上市的市场开发,都需要资本
的大量注入。
尤其是新药的研究开发过程,耗资大、耗时长、
难度不断加大。
关注企业研发费用的加计的税务处理。
3.高风险
从实验室研究到新药上市是一个漫长的历程,要经过合成
提取、生物筛选、药理、毒理等临床试验、制剂处方及稳定性
试验、生物利用测试和放大试验等各个过程,还需要人体临床
试验、注册上市和售后监督等一系列步骤,环节复杂且各环节
都有很大的风险。
一个大型制药公司每年会合成上万种化合物
,其中只有十几、二十种化合物通过实验室测试,而最终也可
能只有一种候选开发品能够通过无数次严格的检测和试验而成
为真正的可用于临床的新药。
目前,新药研发的成功率还比较
低,如美国为1/5000,日本为1/4000。
即使新药研发成功、注
册上市后,在临床应用过程中,一旦被检测到有不良反应,或
发现其他国家同类产品不良反应的报告,也可能随时被中止应
用。
医药制造行业高风险的存在要求必须经常关注企业新药品
研制是否成功及其税务处理方法是否合理。
4.高附加值
由于研发费用的高额投入、制药公司一旦获得新药上市批
准,其新产品的高昂售价将为其赚取高额利润。
药品实行专利
保护,药品研发企业在专利期内享有市场独占权。
因此,专利
药品的利润率大大高于非专利药品。
生物工程药物的利润回报
率也非常高,一种新生物药品上市后一般2至3年即可收回所有
投资。
尤其是拥有新产品、新专利产品的企业,一旦开发成功
便会形成技术垄断优势,回报利润能达到十倍以上。
因此,在
对医药制造行业税源管理过程中,需特别注意企业是否有利润
率较高的新药,从而导致增值税税负率以及企业所得税税负率
较高的情况。
5.销售以招标为主
由于国家对该行业主要实行“药品招标”的体制,产品的
销售目前主要是通过全国各地的药品招投标竞价进入终端市场
,企业在生产过程中大多“以销定产”。
通过研究企业中标情
况可以了解企业每年销售量的增减变化情况。
(三)行业流程及特点
1.原材料采购流程及特点
①材料采购流程:
根据企业工作计划、生产任务及仓库库
存量编制采购计划→筛选合适的供应商→相关部门及公司领导
对购进价格审核→签订供货合同→检查督促合同履行→协助物
料验收进仓→物料检验合格后业务人员核准供应商发票→业务
人员制单及记账→部门负责人审核→公司总经理或董事长审批
→交财务付款。
由于医药制造企业大多是“以销定产”,因而
需关注采购量的增减对销售量的影响。
(投入产出法)
②材料入库流程:
供应商携带送货单交货→仓管员核对送
货单后按合同对来货进行初验→仓管员填写进厂物料初验记录
→初验合格质量部每天打印请验单和抽样→中化室检验→质量
部出具检验报告书→检验合格仓管员出据收料单入库;
检验不
合格由供应部通知供应商退货。
(非正常损失的问题)
③原辅料、包装材料采购的要求和特点:
根据《中华人民
共和国药品管理法》和《药品生产质量管理规范》的有关规定
,企业所选择的供应商应证照齐全,物料的实物质量水平和上
机适用性应适合要求,能满足生产需要,且必须进行企业的质
量评估体系。
(供应商的资质)
④运输方式:
一般以陆运为主,境外采购的材料多用海运
方式,效期短的材料多用空运方式。
材料采购一般为供应商送
货上门,运费一般由供应商负担。
(运输方式的选择)
2.生产工艺流程及特点
①生产流程:
根据销售计划→发出生产通知单→根据生产
计划做生产领料→仓库根据生产领料发货→生产产品→产品完
工提出入库要求→转入质监部门做产品检验流程→产品合格验
收入库。
(问题:
次品的进项是否需要转出?
)
由于医药行业关系到人民的健康,生产过程管理比较严格
,为便于产品质量跟踪每一次生产都会有相应的编号记录,产
品批号均与相应的原材料批号相对应,某批产品的出处也会有
相应的记录。
提醒注意:
税务人员可通过产品编号了解企业某
个产品的产量及原材料用量是否匹配。
②产品质量监控:
企业一般设有质量管理部门,主要负责
制定和修订物料、中间产品和成品的内控标准和检验操作规程
,制定取样和留样制度,制定检验用设备、仪器、试剂、试液
、标准品(或对照品)、滴定液、培养基等的管理办法。
提醒注意:
这里涉及存货盘盈盘亏、存货入库数量等涉税
问题。
③次品及过期报废产品管理:
企业一般订有《物料、中间
产品、成品报废管理规程》,对有关物料的报废做出明确规定
:
一是经质量检验部门检验或确认已变质或失去疗效的原料、
辅料、中间产品、成品;
二是超过有效期的物料、成品;
三是
不符合药品食品监督管理局颁布的有关药品文字、内容式样的
包装材料;
以上物料的报废须按程序报经质管部、财务部、质
量受权人、法定代表人批准后才能报废。
任何部门和个人不得
未经批准而擅自处理。
物料、中间产品、成品经批准报废后,
在实施销毁时须填写相关销毁记录表。
质管部负责在实施销毁
时进行监督,销毁后的销毁记录存质管部及物料所在部门,以
便跟踪。
不合格中间产品及成品处理由质量管理部建立台账,以便
跟踪。
凡不合格的原、辅料不得投入使用;
不合格的中间产品
未经处理不得流入下工序;
不合格的成品不得出厂。
这里涉及存货的正常损失与非正常损失的涉税
处理。
3.销售流程及特点
①销售流程:
企业一般通过选取有一定销售网络及资金实
力的优质客户作为其一级经销商。
一级经销商直接从本行业企
业进货,二级经销商为分销客户,主要从一级经销商处进货。
终端客户主要有医院、药店及社区及农村医疗机构。
厂商→一级经销商→二级经销商→终端客户→消费者
其中,医院是销售第一大终端客户占药品销售总量的92%
;
药店为第二终端客户,连锁经营已成为我国城市城区药店的
主流经营模式;
医药流通企业批零一体化趋势增强。
未来医药
流通企业将逐步定位于追求精细化管理的物流配送商和批零一
体化企业。
企业盈利模式从“搬运工”赚取药品“价差”逐步
演变物流增值服务、集成化供应链管理等新型模式。
②营销方式:
企业通常按期制定相应品种的销售及回款计
划,任务落实到每个区域每个客户,通过一系列的促销手段并
对产品市场价格的调控,从而达到稳定客户信心,完成销售任
务,提高市场销量的目的。
不同的营销方式产生不同的税负,不同的促销
手段会涉及不同的税务风险。
(折让、折扣、佣金、回扣)
③销售内部控制流程:
营销中心通常会制定一系列合理、
有效的内部控制制度,在严格执行管理制度的过程中使各部门
之间、各岗位之间的相互监督、相互制衡,保证经营活动的正
常进行,最大限度地控制管理风险。
人员的费用报销、会议费、招待费管理
④结算方式:
主要通过银行支票转账,对于新客户,先收
取货款再发货,开票,确认收入;
对于诚信比较好的老客户,
可以先发货开票再收取货款,以货物移出当天确认收入,企业
结算方式一般为月结。
医药零售以现金、医保刷卡、POS机刷银联卡为主要收款
形式,现金收入占大头,医保卡次之(医改后上升),POS机
刷卡及银行转账占少数,各种收入形式存在不同特点,对于税
收管理来说难度比较大。
这里主要涉及资金流与发票流是否一致?
纳税
义务的产生时间等涉税问题。
二、医药行业的稽查重点
(一)常见涉税问题
1.采购环节
①农产品的收购。
农产品的收购。
医药制造业中的中药饮
片加工、中成药制造和生物、生化制品的制造,都涉及到农产
品的采购,利用收购发票虚增进项税额。
②购料返利问题。
购料返利是否冲减了进项税额,是否在
材料成本、产品成本和已售商品成本之间进行合理的分配。
③运输发票问题。
“真票假开”问题严重。
2.生产环节
①投料产出比。
药品生产每批次都需要经过药监局批准,
可以获取药监局批准的生产量与企业实际产量对比。
单位产品
消耗的原材料数量基本固定,投入产出率基本稳定,关注生产
过程中投料产出比的异常变动。
②存货账实不符。
③存货的报废损失、过期药品销毁损失的税务处理。
3.销售环节
①商业模式检查。
药品的特殊经销模式是医药行业有别于
其他行业的特色之所在,目前主要有五种模式:
股份合作、连
锁经营、区域买断、驻点直销、终端促销。
不同的商业模式的
税务处理是否正确。
②隐瞒销售收入。
③视同销售的不计销售收入
④促销形式检查。
现金返利、实物返利形式、佣金、回扣
市场宣传或培训形式以及联谊活动形式。
⑤虚列销售费用检查:
广告及业务宣传费、业务招待费、
会议费等。
根据财税(2009)09号文件的规定,一般纳税人销售自产
的用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或
组织制成的生物制品可选择按照简易办法依照3%征收率计算缴
纳增值税。
对于增值税税负率偏低的企业,税务人员应关注其
是否存在符合上述规定的情况。
——药企能否适用简易计税?
4.日常管理活动
①虚列工资费用。
②虚列职工福利费。
③差旅费等报销不规范。
(二)检查重点
1.挂靠经营检查重点
①药品批发企业是否存在出租企业资质或接受挂靠经营行
为。
是否有依托商业公司的个人代理?
②企业销售人员身份是否真实。
销售人同是否有工资、社
会保险、聘用合同?
以厂商名义开展业务的个代请注意、承包
制的厂商需要注意。
③药品购销凭证与物流凭证(如验收、入库、保管、出库
等记录)是否一致。
关注只开票没有实际货物流的走票行为!
④企业购销资金结算方式是否符合规定要求;
购销资金和
票据流向是否一致;
票从哪里来,钱往哪里去,代理商的提成
佣金兑现如何实现?
⑤企业是否存在药品购销资质档案资料不全或不真实,超
方式、超范围经营等问题。
2.过票走票检查重点
①经营规模小、经营品种少的企业。
若药品入库、出库快
,在库储存时间短、库存数量少的需要注意。
②经营状况与销售额有明显差异的企业。
人员少、仓库小
但业务量大、设多头帐户请注意。
③医疗机构临床使用量较大的单一品种的供货企业。
④购销药品价格明显不符合市场行情的企业。
需要关注的
是购销药品价格明显低于市场价格又无税务票据的药品,一个
品种多个批号但数量较少的业务。
从国务院的指示以及湖北、安徽等地的专项整治来看,挂
靠走票这一业务形式不可能延续。
如果说,单一的两票制或者
制止挂靠走票只是卡住了小部分企业的脖子,那么,“营改增
+两票制”二者同时执行,则是点了大部分企业的死穴!
专门
以过票为业的公司将无票可过萎缩死亡,底价招商销售的药企
将不得不转型为高开高返,即使是有自营团队正常开票的药企
也将面临重新定义“一级商”把“第一票”开给谁的选择!
第二讲“营改增+两票制”对医药行业的影响分析
一、“营改增+两票制”对推行对医药行业的影响
(一)药品流通现行的三种模式
药品流通现行的主要有三种模式,高开自营、高开代理、
低开代理(高开、低开如图),在这三种主要模式之下,根据
不同品种的产品属性,不同地区的商业环境,不同企业的处理
方式等因素的差异,相应的在实操中做一定调整。
1.高开自营:
制药企业高开票至配送商业公司,营销行为
、费用支出等在企业体内由企业员工执行。
2.高开代理:
企业高开票至配送商业公司,并给予代理商
的返利,以服务外包、咨询费用等形式进行支付。
3.低开代理:
制药企业低开票至代理商,经过“一系列流
程”高开票至配送商业公司,而这“一系列流程”就包括我们
常说的“挂靠、过票”等,这种模式的形成一方面与对于分散
的医疗终端进行营销和商品配送的实际需要有关,另一方面也
与在税收这一层面“截留利润”有关(药品营销隐性支出造成
的巨大购销差价所产生的增值税和所得税),在医药行业的购
销过程中实际上较为普遍。
(二)什么是过票?
过票产生的原因是什么?
1.什么是过票?
过票实质是“挂靠走票”。
过票通常是指业务员借用或租
用其他药品经营企业的《药品经营许可证》、《营业执照》,
自行组织货源销售给药品经营、使用单位后,再到经营企业开
具《销售发票》和《销售清单》,以经营企业提供的条件经营
药品。
简单地说,就是无证经营者使用有证企业的资质票据进
行的经营行为。
2.为什么会出现过票?
原因是国家不允许个人经营药品,只有符合资质(GSP)
的公司才能经营药品。
而个人往往依靠自身的背景资源,有比
较强的销售能力,这种能力是很多医药商业公司无法比肩的;
另一个原因是制药企业的药品出厂价与中标价有较大的差价空
间,需要通过中间商业公司高开票配送到医院等药品终端需求
方。
因此,过票业务应运而生。
也可说是资源配置,优势互补
的结果。
上游药企→过票公司(过票人)→医院(终端)
过票公司负责日常药品物流管理,开票业务,对帐结算。
过票人与过票公司的利益分配是过票公司收取经营管理费(过
票费),过票人的最后收益是药品售价扣除药品进价成本,进
货费用,过票费及其他相关费用后的余额。
行业过票费通常在
15%-20%左右,也会因为品种,售价而有不同。
(三)过票公司将面临衰亡
1.过票的春天落幕
济南多家过票公司己通知停止过票,原因是新的税务系统
升级后,将会实时对接进、出品种和价位、及货物行径,严格
控制平空过票,已有十多家停止过票,二十多家通知停开,济
南市试点,未来有可能全国推广。
过票的春天就此落幕!
山东省税务部门给山东很多医药商业公司发出通知,要求
医药商业公司开发票时必须填写交易明细,列明交易具体药品
名称及交易数量与金额,公司进出项明细必须一一对应,俗称
“对顶发票”。
也就是每一项药物都必须有配送公司开具的增
值税发票。
实行两票制,即药厂开票销售给医药公司,医药公
司再开票销售给医疗终端,中间无任何其他环节。
2.过票公司将面临衰亡
①两票制的实施,意味着厂家自己解决高开问题,没有过
票公司什么事了。
这还不用说流通领域里打击过票、挂靠行为,税务机关清
查虚开发票而带来的危机,光此一项,大量靠过票生存的公司
会纷纷倒闭。
因此,合法合规经营才是正道。
②从业务形态上看,由于两票制压缩了中间环节,仅依靠
过票过日子的过票公司无法生存。
在两票制下,各级代理商的生存也面临一定的挑战。
从全
国代理大包商到省级、地市级、县级、小包商(医院代理商)
受到的冲击依次递减,冲击力度取决于该环节是否需要高开、
能否解决高开以及是否掌握终端资源。
目前中国约有1.3万多家商业公司,而其中多数商业公司
都存在过票行为,甚至有部分商业公司的主要收入就是过票收
入。
2015年第十二届全国人民代表大会常务委员会第十五次会
议上,审计署审计长刘家义在作审计报告时表示,由于发票监
管不严,药企偷税漏税、虚开增值税发票问题突出,抽查的65
家企业虚开药品销售发票200多亿元,偷逃税60多亿元!
③税控系统的升级,是压倒过票公司的最后一根稻草。
加强对药品经销企业的监控分析,进一步完善增值税征管
制度,强化对重点领域的税务稽查是今后警税合作的新方向。
给予过票最致命一击的,并不主要是这些医药行业内的政策,
而是来自于行业外的税务系统。
自从国税总局要求2015年4月1
日起全面推行增值税发票系统升级版,新税务系统实现了实时
对购进、销售货物的品种和价位、行径后,就从源头上切断了
过票发生的可能。
“两票制”甚至“一票制”在全国的推广,
过票时代即将终结。
3.过票、虚开发票违法行为将受到严厉处罚
对待药企的过票、虚开发票违法行为的处罚,税务总局和
公安机关绝不手软。
涉案药企被严厉追责,甚至有药企老板被
判坐牢15年。
【案例】广东揭阳市华美堂药业有限公司等11户企业虚开
增值税专用发票问题
审计发现,2011年至2012年,华美堂药业有限公司等11户
企业在无真实药品购销业务背景的情况下,向3家医药公司开
具药品增值税专用发票,被其用于税款抵扣,造成巨额税收流
失。
2012年6月,审计署将此线索移送税务总局和公安机关组
织查处。
2012年12月至2013年2月,广东省揭阳市中级人民法
院以虚开增值税专用发票罪,判处华美堂药业有限公司实际控
制人洪世明等6人有期徒刑2年至15年不等。
【案例】吉林省药品经营有限公司偷逃税款问题
审计发现,2009年至2012年,吉林省药品经营有限公司通
过账外经营等方式,隐匿对吉林大学第一医院等7家医院的巨
额药品销售收入,涉嫌偷逃税款。
2013年9月,审计署将此线
索移送税务总局组织查处。
2013年12月,吉林省国税局对该公司作出补缴税款11556
万元、征收滞纳金4539万元和罚款5619万元的处罚决定,责令
其限期缴纳。
至2015年2月,该公司已补缴税款、滞纳金、罚
款共计13246万元。
【案例】吉林省金港医药有限公司偷逃税款问题
审计发现,2009年至2012年,吉林省金港医药有限公司通
过“大头小尾”手法打印药品销售发票等方式,隐匿对6家医
院的巨额药品销售收入,涉嫌偷逃税款。
2013年7月,审计署
将此线索移送吉林省国税局组织查处。
2014年1月,吉林省国税局对该公司作出补缴税款3943万
元、征收滞纳金1448万元和罚款1914万元的处理决定,责令其
限期缴纳。
至2015年2月,该公司已补缴全部税款。
(四)“营改增+两票制”催生新型营销模式
2015年—2016年国家医改政策规制建设发生了重大突破,
未来五年是医改政策落地实施的关键时期,企业营销变革最重
要的外部环境就是医改政策。
如公立医院改革、新招标模式、
价格追溯机制、药品审批改革、医保改革、税控系统升级、药
监清理挂靠、两票制等政策影响底价代理模式变革。
1.两票制的作用及影响
2016年,“两票制”重获国家重视,在4月份国务院工作
会议中由李克强总理提出“全面推进公立医院药品集中采购,
建立药品出厂价格信息可追溯机制,推行从生产到流通和从流
通到医疗机构各开一次发票的‘两票制’”。
按照国务院《深
化医药卫生体制改2016年重点工作任务》,明确提出鼓励“两
票制”,进行医改综合试点的11个省份和200个试点城市要实
行“两票制”。
几乎覆盖全国近三分之一区域。
两票制的作用主要是建立价格追溯机制,最大限度压缩流
通中间环节,打击代理商过票洗钱行为,规范流通秩序。
其影
响主要表现在,大量底价招商企业被迫转高开佣金制,代理商
从商业过票洗钱行为从商业环节的“小循环”转变为到生产企
业环节的“大循环”。
而生产企业也面临两难选择,继续底价
招商,则面临被揭底价的招标降价风险;
转高开佣金,则面临
较大的财税风险,尤其是5月份全面营改增后。
2.营改增导致流通环节逐步趋于规范
自2016年5月1日起,在全国全面展开营改增试点,将建筑
业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入营改增试点范围
。
营改增本来就是为了加快财税体制改革、进一步减轻企业税
负。
但是由于商业流通领域以前存在大量的逃税、过票、洗钱
行为,营改增后在医药领域反而成为增加税负的举措。
商业需要给下游零售终端开票,无法节省剩余出项发票用
于洗票,过票根本不复存在。
大量现金流出需要发票抵账,而
洗钱=虚开增值税发票=入刑,冲账发票难寻。
发票进出项对项
核查,导致商业流通环节有进项发票必须有出项发票,商业公
司不敢继续贴票低价出货冲击市场。
营改增导致流通环节逐步趋于规范,同时也导致代理商的
药价空间难以顺利提现。
代理商被迫转型或成立专业化销售服
务公司(以下简称CSO),向生产企业开销售推广服务类发票
提取佣金。
但即便如此,将佣金转变为现金依旧存在一定困难
,而生产企业收取的咨询、推广、会议类发票过多,也会面临
一定的财税稽查风险。
3.94号公告向挂靠过票发出最后通牒
5月3日,药监局发布《关于整治药品流通领域违法经营行
为的公告》(2016年第94号),要求医药流通商业在
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- 营改增 两票制 医药行业 适应 方法