走出去企业及其个人税收Word格式文档下载.docx

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不符合规定的，税务机关应通知其补正。

5、税务登记办法第二十二条规定：

税务机关应当自受理之日起三十日内，审核办理变更税务登记。

纳税人税务登记表和税务登记证中的内容都发生变更的，税务机关按变更后的内容重新核发税务登记证件；

纳税人税务登记表的内容发生变更而税务登记证中的内容未发生变更的，税务机关不重新核发税务登记证件。

二、企业所得税

企业所得税是对企业来源于中国境内、境外的生产经营所得和其他所得征收的一种税。

企业所得税以应纳税所得额为计税依据，每个纳税年度的收入总额减去准予扣除项目以后的余额为应纳税所得额。

企业所得税作为我国现行税制的一个重要税种，对“走出去”企业给予了有力的支持。

（一）境外税额直接抵免

1、《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）第二十三条规定：

企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；

超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：

（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；

（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

2、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称实施条例）第七十七条规定：

企业所得税法第二十三条所称已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。

3、实施条例第七十八条规定：

企业所得税法第二十三条所称抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：

抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×

来源于某国（地区）的应纳税所得额÷

中国境内、境外应纳税所得总额

4、实施条例第七十九条规定：

企业所得税法第二十三条所称五个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续五个纳税年度。

（二）境外税额间接抵免

1、企业所得税法第二十四条规定：

居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。

2、实施条例第八十条规定：

企业所得税法第二十四条所称直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。

　　企业所得税法第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。

3、《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税[2009]125号，以下简称抵免通知）第六条规定：

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照实施条例第八十条规定由居民企业直接或者间接持有20%以上股份的外国企业，限于符合以下持股方式的三层外国企业：

第一层：

单一居民企业直接持有20%以上股份的外国企业；

第二层：

单一第一层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业；

第三层：

单一第二层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。

4、《国家税务总局关于发布〈企业境外所得税收抵免操作指南〉的公告》（国家税务总局公告2010年第1号，以下简称抵免操作指南）第21点规定：

本条所述符合规定的“持股条件”是指，各层企业直接持股、间接持股以及为计算居民企业间接持股总和比例的每一个单一持股，均应达到20%的持股比例（参见示例四、五）。

示例四：

二层持股条件的判定

中国居民A企业直接持有甲国B企业20%股份，直接持有乙国C企业16%股份，并且B企业直接持有C企业20%股份，如下图所示：

图二

分析：

（1）中国居民A企业直接持有甲国B企业20%股份，满足直接持股20%（含20%）的条件。

（2）中国居民A企业直接持有乙国C企业16%股份，间接持有乙国C企业股份＝20%×

20%＝4%，由于A企业直接持有C企业的股份不足20%，故不能计入A企业对C企业直接持股或间接持股的总和比例之中。

因此，C企业未满足居民企业通过一个或多个符合规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业的规定。

示例五：

多层持股条件的综合判定

中国居民企业A分别控股了四家公司甲国B1、甲国B2、乙国B3、乙国B4，持股比例分别为50%、50%、100%、100%；

B1持有丙国C1公司30%股份，B2持有丙国C2公司50%股份，B3持有丁国C3公司50%股份，B4持有丁国C4公司50%股份；

C1、C2、C3、C4分别持有戊国D公司20%、40%、25%、15%股份；

D公司持有戊国E公司100%股份。

图示如下：

图三

50%50%100%100%

30%50%50%50%

20%40%25%15%

100%

注：

…虚线内为判定符合间接持股条件的公司及可就分配的股息计算间接抵免税额的所持股份。

（1）B层各公司间接抵免持股条件的判定：

B1、B2、B3、B4公司分别直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合间接抵免第一层公司的持股条件。

（2）C层各公司间接抵免持股条件的判定：

①C1公司虽然被符合条件的上一层公司B1控股30%，但仅受居民企业A间接控股15%（50%×

30%），因此，属于不符合间接抵免持股条件的公司（但如果协定的规定为10%，则符合间接抵免条件）；

②C2公司被符合条件的上一层公司B2控股50%，且被居民企业A间接控股达到25%（50%×

50%），因此，属于符合间接抵免持股条件的公司；

③C3公司被符合条件的上一层公司B3控股50%，且被居民企业A间接控股达到50%（100%×

④C4公司情形与C3公司相同，属于符合间接抵免持股条件的公司。

（3）D公司间接抵免持股条件的判定：

①虽然D公司被C1控股达到了20%，但由于C1属于不符合持股条件的公司，所以，C1对D公司的20%持股也不得再计入D公司间接抵免持股条件的范围，来源于D公司20%部分的所得的已纳税额不能进入居民企业A的抵免范畴；

②D公司被C2控股达到40%，但被A通过符合条件的B2、C2间接持股仅10%，未达到20%，因此，还不能由此判定D是否符合间接抵免条件；

③D公司被C3控股达到25%，且由A通过符合条件的B3、C3间接控股达12.5%（100%×

50%×

25%），加上A通过B2、C2的间接控股10%，间接控股总和达到22.5%。

因此，D公司符合间接抵免条件，其所纳税额中属于向C2和C3公司分配的65%股息所负担的部分，可进入A公司的间接抵免范畴。

④D公司被C4控股15%，虽然C4自身为符合持股条件的公司，但其对D公司的持股不符合直接控股达20%的持股条件。

因此，该C4公司对D公司15%的持股，不能计入居民企业A对D公司符合条件的间接持股总和之中；

同时，D公司所纳税额中属于向C4公司按其持股15%分配的股息所负担的部分,也不能进入居民企业A的间接抵免范畴。

（4）E公司间接抵免持股条件的判定：

居民企业A通过其它公司对E的间接控制由于超过了三层（居民企业A→B2（B3）→C2（C3）→D→E，E公司处于向下四层），因此，E公司不能纳入A公司的间接抵免范畴；

即使D公司和E公司在戊国实行集团合并（汇总）纳税，D公司就E公司所得所汇总缴纳的税额部分，也须在计算A公司间接负担税额时在D公司合并（汇总）税额中扣除。

（三）抵免限额的计算方法

1、一般规定

（1）抵免通知第二条第一款至第四款规定：

企业应按照企业所得税法及其实施条例、税收协定以及本通知的规定，准确计算下列当期与抵免境外所得税有关的项目后，确定当期实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额和抵免限额：

①境内所得的应纳税所得额（以下称境内应纳税所得额）和分国（地区）别的境外所得的应纳税所得额（以下称境外应纳税所得额）

②分国（地区）别的可抵免境外所得税税额

A、抵免通知第四条规定：

可抵免境外所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。

但不包括：

a、按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款；

b、按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款；

c、因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款；

d、境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款；

e、按照我国企业所得税法及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款；

f、按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

　　B、抵免通知第七条规定：

居民企业从与我国政府订立税收协定（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免。

抵免操作指南第22点规定：

我国企业所得税法目前尚未单方面规定税收饶让抵免，但我国与有关国家签订的税收协定规定有税收饶让抵免安排，本条对此进行了重申。

居民企业从与我国订立税收协定（或安排）的对方国家取得所得，并按该国税收法律享受了免税或减税待遇，且该所得已享受的免税或减税数额按照税收协定（或安排）规定应视同已缴税额在我国应纳税额中抵免的，经企业主管税务机关确认，可在其申报境外所得税额时视为已缴税额（参见示例六）。

示例六：

税收饶让抵免的计算

中国居民企业A公司，在甲国投资设立了B公司，甲国政府为鼓励境外投资，对B公司第一个获利年度实施了企业所得税免税。

按甲国的税法规定，企业所得税税率为20%。

A公司获得了B公司免税年度分得的利润2000万元。

根据中国和甲国政府签订税收协定规定，中国居民从甲国取得的所得，按照协定规定在甲国缴纳的税额可以在对居民征收的中国税收中抵免。

所缴纳的税额包括假如没有按照该缔约国给予减免税或其他税收优惠而本应缴纳的税额。

所缴纳的甲国税收应包括相当于所放弃的甲国税收的数额。

计算如下：

A公司在计算缴纳企业所得税时，B公司的免税额＝2000×

20%＝400万元，应计算为由A公司抵免的间接负担的境外税额。

抵免操作指南第23点规定：

税收饶让抵免应区别下列情况进行计算：

a、税收协定规定定率饶让抵免的，饶让抵免税额为按该定率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额；

b、税收协定规定列举一国税收优惠额给予饶让抵免的，饶让抵免税额为按协定国家（地区）税收法律规定税率计算的应纳所得税额超过实际缴纳税额的数额，即实际税收优惠额。

抵免操作指南第24点规定：

境外所得采用抵免通知第十条规定的简易办法计算抵免额的，不适用饶让抵免。

抵免操作指南第25点规定：

企业取得的境外所得根据来源国税收法律法规不判定为所在国应税所得，而按中国税收法律法规规定属于应税所得的，不属于税收饶让抵免范畴，应全额按中国税收法律法规规定缴纳企业所得税。

③分国（地区）别的境外所得税的抵免限额

A、抵免通知第八条第三款规定：

据以计算抵免限额公式中“中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额”的税率，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，应为企业所得税法第四条第一款规定的税率。

B、抵免通知第八条第四款规定：

企业按照企业所得税法及其实施条例和本通知的有关规定计算的当期境内、境外应纳税所得总额小于零的，应以零计算当期境内、境外应纳税所得总额，其当期境外所得税的抵免限额也为零。

（2）抵免通知第二条第五款规定：

企业不能准确计算上述项目实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额的，在相应国家（地区）缴纳的税收均不得在该企业当期应纳税额中抵免，也不得结转以后年度抵免。

（3）抵免通知第九条规定：

在计算实际应抵免的境外已缴纳和间接负担的所得税税额时，企业在境外一国（地区）当年缴纳和间接负担的符合规定的所得税税额低于所计算的该国（地区）抵免限额的，应以该项税额作为境外所得税抵免额从企业应纳税总额中据实抵免；

超过抵免限额的，当年应以抵免限额作为境外所得税抵免额进行抵免，超过抵免限额的余额允许从次年起在连续五个纳税年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

抵免操作指南第29点规定：

本条规定了企业在境外一国（地区）当年缴纳和间接负担的符合规定的企业所得税税额的具体抵免方法，即企业每年应分国（地区）别在抵免限额内据实抵免境外所得税额，超过抵免限额的部分可在以后连续5个纳税年度延续抵免；

企业当年境外一国（地区）可抵免税额中既有属于当年已直接缴纳或间接负担的境外所得税额，又有以前年度结转的未逾期可抵免税额时，应首先抵免当年已直接缴纳或间接负担的境外所得税额后，抵免限额有余额的，可再抵免以前年度结转的未逾期可抵免税额，仍抵免不足的，继续向以后年度结转（参见示例九）。

示例九：

实际抵免境外税额的计算

以示例三（见后页）对A公司计算的可抵免境外负担税额及示例七（见后页）对其计算的境外所得应纳税总额和境外税额抵免限额为例，计算其当年度可实际抵免的境外税额。

①甲国

可抵免境外税额=直接税额225万+间接负担税额912.5万=1137.5万元；

抵免限额=744.5万元（＜1137.5万元）；

当年可实际抵免税额=744.5万元；

可结转的当年度未抵免税额=1137.5-744.5=393万元；

②乙国

可抵免境外税额=直接税额300万+间接负担税额1291.25万=1591.25万元；

抵免限额=1010.5万元（＜1591.25万元）；

当年可实际抵免税额=1010.5万元；

可结转的当年度未抵免税额=1591.25-1010.5=580.75万元；

③当年度可实际抵免税额合计=744.5+1010.5=1755万元；

再以此例按抵免通知第十二条所列公式计算A公司2010年抵免境外所得税后应纳所得税额为（假设A公司没有适用税法规定的有关设备投资抵免税额等优惠）：

境内外应纳所得税总额-当年可实际抵免境外税额

=18000×

25%-1755=2745万元

示例七：

抵免限额的计算

以示例三（见后页）中对居民企业A公司已确定的可予计算间接抵免的境外所得及税额为例，假设A公司申报的境内外所得总额为15796.25万元，其中取得境外股息所得为5250万元（已还原向境外直接缴纳10%的预提所得税525万元，但未含应还原计算的境外间接负担的税额，见示例三），其中甲国2250万元，乙国3000万元；

同时假设A公司用于管理四个B子公司的管理费合计为433.75万元，其中用于甲国B1、B2公司的管理费用为184.5万元，用于乙国B3、B4公司的管理费用为249.25万元。

应在计算来自两个国家四个B子公司的股息应纳税所得时对应调整扣除（参见抵免通知第三条项下释义）。

①境外股息所得应为境外股息净所得与境外直接缴纳税额和间接缴纳税额之和7453.75万元（5250万+2203.75万），其中：

来源于甲国股息所得3162.5万元（2250万+912.5万）；

来源于乙国股息所得4291.25万元（3000万+1291.25万）；

②境外股息所得对应调整扣除相关管理费后的应纳税所得额为7020万元（7453.75万-433.75万），其中：

来源于甲国股息所得对应调整后应纳税所得额为2978万元（3162.5万-184.5万）；

来源于乙国股息所得对应调整后应纳税所得额为4042万元（4291.25万-249.25万）。

③境外间接负担税额还原计算后境内、外应纳税所得总额为：

已还原直接税额的境内外所得总额+可予计算抵免的间接税额=15796.25+2203.75=18000万元；

④企业应纳税总额为：

应纳税所得总额×

适用税率=18000×

25%=4500万元；

⑤计算抵免限额为：

A、来源于甲国所得的抵免限额为：

应纳税总额×

甲国的应纳税所得额÷

中国境内、境外应纳税所得总额=4500×

2978÷

18000=744.5万元

B、来源于乙国所得的抵免限额为：

乙国的应纳税所得额÷

4042÷

18000=1010.5万元

2、直接抵免条件下抵免限额的计算方法

抵免通知第三条规定：

企业应就其按照实施条例第七条规定确定的中国境外所得（境外税前所得），按以下规定计算实施条例第七十八条规定的境外应纳税所得额：

（1）居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。

各项收入、支出按企业所得税法及实施条例的有关规定确定。

　　居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。

（2）居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，扣除按照企业所得税法及实施条例等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。

来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，应按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现；

来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，应按有关合同约定应付交易对价款的日期确认收入实现。

　　（3）非居民企业在境内设立机构、场所的，应就其发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的各项应税所得，比照上述第

（2）项的规定计算相应的应纳税所得额。

（4）在计算境外应纳税所得额时，企业为取得境内、外所得而在境内、境外发生的共同支出，与取得境外应税所得有关的、合理的部分，应在境内、境外（分国（地区）别，下同）应税所得之间，按照合理比例进行分摊后扣除。

　　（5）在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。

抵免操作指南第14点规定：

企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分（以下称为非实际亏损额），今后在该分支机构的结转弥补期限不受五年期限制（参见示例二）。

即：

①如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补；

②如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按企业所得税法第十八条规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。

企业应对境外分支机构的实际亏损额与非实际亏损额不同的结转弥补情况做好记录。

示例二：

境外分支机构亏损的弥补

中国居民A企业2008年度境内外净所得为160万元。

其中，境内所得的应纳税所得额为300万元；

设在甲国的分支机构当年度应纳税所得额为100万元；

设在乙国的分支机构当年度应纳税所得额为-300万元；

A企业当年度从乙国取得利息所得的应纳税所得额为60万元。

调整计算该企业当年度境内、外所得的应纳税所得额如下：

①A企业当年度境内外净所得为160万元，但依据境外亏损不得在境内或他国盈利中抵减的规定，其发生在乙国分支机构的当年度亏损额300万元，仅可以用从该国取得的利息60万元弥补，未能弥补的非实际亏损额240万元，不得从当年度企业其它盈利中弥补。

因此，相应调整后A企业当年境内、外应纳税所得额为：

境内应纳税所得额=300万元；

甲国应纳税所得额=100万元；

乙国应纳税所得额=-240万元；

A企业当年度应纳税所得总额=400万元。

②A企业当年度境外乙国未弥补的非实际亏损共240万元，允许A企业以其来自乙国以后年度的所得无限期结转弥补。

3、间接抵免条件下抵免限额的计算方法　　抵免通知第五条规定：

居民企业在按照企业所得税法第二十四条规定用境外所得间接负担的税额进行税收抵免时，其取得的境外投资收益实际间接负担的税额，是指根据直接或者间接持股方式合计持股20%以上（含20%，下同）的规定层级的外国企业股份，由此应分得的股息、红利等权益性投资收益中，从最低一层外国企业起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额，其计算公式如下：

　　本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额＝（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）×

本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）÷

本层企业所得税后利润额。

　　抵免操作指南第18点规定：

本条规定了境外所得间接负担的符合抵免通知第六条规定条件的下层企业税额的计算方式及公式（参见示例三），公式中：

（1）本层企业是指实际分配股息（红利）的境外被投资企业；

（2）本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额是指，本层企业按所在国税法就利润缴纳的企业所得税和在被投资方所