CPA 注册会计师 会计知识点和习题第二十五章 持有待售的非流动资产处置组和终止经营Word下载.docx
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单选题、多选题
★★★
2017年、2016年、2014年
(1)计算持有待售固定资产的列报金额;
(2)描述持有待售固定资产的会计处理
终止经营的定义和列报
单选题、计算分析题
2018年
(1)给出相关事项,判断列报项目;
(2)给出具体经济业务,判断是否构成终止经营
2019年教材主要变化
本章内容未发生实质性变动。
考点详解及精选例题
【知识点】持有待售类别的分类
(一)持有待售类别分类的基本要求
1.分类原则
企业主要通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的,应当将其划分为持有待售类别。
处置组,是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产,以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。
处置组中可能包含企业的任何资产和负债。
企业合并中取得的商誉应当按照合理的方法分摊至相关的资产组或资产组组合,如果处置组即为该资产组或者包括在该资产组或资产组组合中,处置组也应当包含分摊的商誉。
非流动资产或处置组划分为持有待售类别,应当同时满足两个条件:
(1)可立即出售。
根据类似交易中出售此类资产或处置组的惯例,在当前状况下即可立即出售。
【思考题】甲公司在北京市西城区繁华地段拥有一栋办公大楼,企业的主要业务部门均在该大楼内办公。
由于发展战略发生改变,甲公司计划整体搬迁至雄安。
甲公司与乙公司签订了办公大楼转让合同,附带约定条款。
(1)假定一:
甲公司将在腾空办公大楼后将其交付给乙公司且腾空办公大楼所需时间是正常且符合交易惯例的。
是否满足可立即出售的条件?
『正确答案』满足。
理由:
在出售建筑物前将其腾空属于出售此类资产的惯例,且腾空只占用常规所需时间,因此,即使甲公司的办公大楼当前尚未腾空,也并不影响其满足在当前状况下即可立即出售的条件。
(2)假定二:
甲公司将在雄安兴建的新办公大楼竣工前继续使用现有办公大楼,竣工后将位于北京市的办公大楼交付乙公司。
『正确答案』不满足。
“在雄安兴建的新办公大楼竣工前继续使用现有办公大楼”的条件不属于类似交易中出售此类资产的惯例,使得办公大楼在当前状况下不能立即出售,在新大楼竣工前甲公司虽然已取得确定的购买承诺,办公大楼仍然不符合持有待售类别的划分条件
(2)出售极可能发生。
出售极可能发生,即企业已经就一项出售计划作出决议且获得确定的购买承诺,预计出售将在一年内完成。
有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售的,应当已经获得批准。
具体来说,“出售极可能发生”应当包含以下3层含义:
1)企业出售非流动资产或处置组的决议一般需要由企业相应级别的管理层作出,如果有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售,应当已经获得批准。
2)企业已经获得确定的购买承诺,确定的购买承诺是企业与其他方签订的具有法律约束力的购买协议,该协议包含交易价格、时间和足够严厉的违约惩罚等重要条款,使协议出现重大调整或者撤销的可能性极小。
3)预计自划分为持有待售类别起一年内,出售交易能够完成。
2.延长一年期限的例外条款
有些情况下,由于发生一些企业无法控制的原因,可能导致出售未能在一年内完成。
如果涉及的出售不是关联方交易,且有充分证据表明企业仍然承诺出售非流动资产或处置组,允许放松一年期限条件,企业可以继续将非流动资产或处置组划分为持有待售类别。
企业无法控制的原因包括:
(1)意外设定条件。
买方或其他方意外设定导致出售延期的条件,企业针对这些条件已经及时采取行动,且预计能够自设定导致出售延期的条件起一年内顺利化解延期因素。
即企业在初始对非流动资产或处置组进行分类时,能够满足划分为持有待售类别的所有条件,但此后买方或是其他方提出一些意料之外的条件,且企业已经采取措施应对这些条件,预计能够自设定这些条件起一年内满足条件并完成出售,那么即使出售无法在最初一年内完成,企业仍然可以维持原持有待售类别的分类。
【思考题】E企业计划将整套钢铁生产厂房和设备出售给F企业,E和F不存在关联关系,双方已于2×
17年9月16日签订了转让合同。
因该厂区的污水排放系统存在缺陷,对周边环境造成污染。
情形一:
E企业不知晓土地污染情况,2×
17年11月6日,F企业在对生产厂房和设备进行检查过程中发现污染,并要求E企业进行补救。
E企业立即着手采取措施,预计至2×
18年10月底环境污染问题能够得到成功整治。
该处置组能否划分为持有待售类别?
『正确答案』可以划分为持有待售类别。
在签订转让合同前,买卖双方并不知晓影响交易进度的环境污染问题,属于符合延长一年期限的例外事项,在2×
17年11月6日发现延期事项后,E企业预计将在一年内消除延期因素,因此仍然可以将处置组划分为持有待售类别。
情形二:
E企业知晓土地污染情况,在转让合同中附带条款,承诺将自2×
17年10月1日起开展污染清除工作,清除工作预计将持续8个月。
『正确答案』不可以划分为持有待售类别。
虽然买卖双方已经签订协议,但在污染得到整治前,该处置组在当前状态下不可立即出售,不符合划分为持有待售类别的条件。
情形三:
E企业知晓土地污染情况,在协议中标明E企业不承担清除污染义务,并在确定转让价格时考虑了该污染因素,预计转让将于9个月内完成。
由于卖方不承担清除污染义务,转让价格已将污染因素考虑在内,该处置组于协议签署日即符合划分为持有待售类别的条件。
(2)发生罕见情况。
这里的“罕见情况”主要指因不可抗力引发的情况、宏观经济形势发生急剧变化等不可控情况。
如果企业针对这些新情况在最初一年内已经采取必要措施,而且该非流动资产或处置组重新满足了持有待售类别的划分条件,也就是在当前状况下可立即出售且出售极可能发生,那么即使原定的出售计划无法在最初一年内完成,企业仍然可以维持原持有待售类别的分类。
【思考题】企业A拟将一栋原自用的写字楼转让,于2×
18年12月6日与企业B订了房产转让协议,预计将于10个月内完成转让,假定该写字楼于签订协议当日符合划分为持有待售类别的条件。
2×
19年发生全球金融危机,市场状况迅速恶化,房地产价格大跌,企业B认为原协议价格过高,决定放弃购买,并于2×
19年9月21日按照协议约定缴纳了违约金。
企业A决定在考虑市场状况变化的基础上降低写字楼售价并积极开展市场营销,于2×
19年12月1日与企业C重新签订了房产转让协议,预计将于9个月内完成转让,A和B不存在关联关系。
能否将该资产继续划分为持有待售类别。
『正确答案』可以继续划分为持有待售类别。
企业A与企业B之间的房产转让交易未能在一年内完成,原因是发生市场恶化、买方违约的罕见事件。
在将写字楼划分为持有待售类别的最初一年内,企业A已经重新签署转让协议,并预计将在2×
19年12月1日开始的一年内完成,使写字楼重新符合了持有待售类别的划分条件。
因此,企业A仍然可以将该资产继续划分为持有待售类别。
3.不再继续符合划分条件的处理
持有待售的非流动资产或处置组不再继续满足持有待售类别划分条件的,企业不应当继续将其划分为持有待售类别。
部分资产或负债从持有待售的处置组中移除后,如果处置组中剩余资产或负债新组成的处置组仍然满足持有待售类别划分条件,企业应当将新组成的处置组划分为持有待售类别,否则应当将满足持有待售类别划分条件的非流动资产单独划分为持有待售类别。
【思考题】假设在上述思考题中企业A尽管降低了写字楼售价并积极开展市场营销,但始终没有找到合适买家。
『正确答案』不可以。
写字楼不再符合持有待售类别的划分条件,企业A应当根据实际情况,重新将该写字楼作为固定资产或者投资性房地产处理。
(二)某些特定持有待售类别分类的具体应用
1.专为转售而取得的非流动资产或处置组
对于企业专为转售而新取得的非流动资产或处置组,如果在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件,且短期(通常为3个月)内很可能满足划分为持有待售类别的其他条件,企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。
2.持有待售的长期股权投资
企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧失对子公司的控制权,应当在拟出售的对子公司投资满足持有待售类别划分条件时,在母公司个别财务报表中、合并财务报表中会计处理方法见下例:
【例·
计算分析题】甲企业集团拟出售其持有的部分长期股权投资,假设拟出售的股权符合持有待售类别的划分条件。
(1)情形一:
甲企业集团拥有子公司100%的股份,拟出售全部股权。
『正确答案』在母公司个别财务报表中将拥有的子公司全部股权划分为持有待售类别,在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。
(2)情形二:
甲企业集团拥有子公司100%的股权,拟出售55%的股权,出售后将丧失对子公司的控制权,但对其具有重大影响。
(3)情形三:
甲企业集团拥有子公司100%的股权,拟出售25%的股权,仍然拥有对子公司的控制权。
『正确答案』由于甲企业集团仍然拥有对子公司的控制权,该长期股权投资并不是“主要通过出售而非持续使用以收回其账面价值”的,因此不应当将拟处置的部分股权划分为持有待售类别。
(4)情形四:
甲企业集团拥有子公司55%的股权,拟出售6%的股权,出售后将丧失对子公司的控制权,但对其具有重大影响。
『正确答案』在母公司个别财务报表中将拥有的子公司55%的股权划分为持有待售类别,在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。
(5)情形五:
甲企业集团拥有合营企业35%的股权,拟出售30%的股权,甲公司持有剩余的5%的股权,且对被投资方不具有重大影响。
『正确答案』应将拟出售的30%股权划分为持有待售类别,不再按权益法核算,剩余5%的股权在前述30%的股权处置前,应当采用权益法进行会计处理,在前述30%的股权处置后,应当按照金融工具确认和计量准则的有关规定进行会计处理。
(6)情形六:
甲企业集团拥有合营企业50%的股权,拟出售35%的股权,甲公司持有剩余的15%的股权,且对被投资方不具有共同控制或重大影响。
『正确答案』将拟出售的35%股权划分为持有待售类别,不再按权益法核算,剩余15%的股权在前述35%的股权处置前,应当采用权益法进行会计处理,在前述35%的股权处置后,应当按照金融工具确认和计量准则的有关规定进行会计处理。
3.拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组
非流动资产或处置组可能因为种种原因而结
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