全面营改增后的国有土地一级开发中的三种涉税疑难问题处理及例解Word格式文档下载.docx
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其他建筑服务"
包括拆除建筑物或者构筑物、平整土地、园林绿化、建筑物平移、爆破、表面附着物(包括岩层、土层、沙层等)剥离和清理等工程作业.摘牌企业代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于"
经纪代理服务"
行为,财税[2016]36号附件2:
《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(四)项第4款规定:
"
经纪代理服务,以取得的全部价款和价外费用,扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额.向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费,不得开具增值税专用发票."
基于此规定,摘牌企业应以提供经纪代理服务取得的全部收入为销售额计算缴纳增值税.
[案例:
某房地产企业受托拆迁(代理拆迁、拆迁补偿)的涉税分析]
1、案情介绍
某房地产开发企业通过招拍挂购入土地100亩,与国土部门签订的出让合同价格为10000万元,企业已缴纳10000万元.协议约定:
在土地出让金入库后以财政支持的方式给予乙方补助3000万元(含增值税),用于该项目10000平方土地及地上建筑物的拆迁费用支出.国土部门委托房地产开发公司进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费.约定返还的3000万中,用于拆迁费用1000万元(含增值税),用于动迁户补偿2000万元.企业实际向动迁户支付补偿款1500万元.应如何进行税务处理?
2、涉税处理分析
(1)增值税的处理
《销售服务、无形资产、不动产注释》第一条第(四)项建筑服务的规定,拆除建筑物或者构筑物应依照"
建筑服务"
缴纳增值税.另外,根据财税[2016]36号附件2:
《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(四)项第4款的规定,经纪代理服务,以取得的全部价款和价外费用,扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额计算缴纳增值税.因此,本案例土地返还款3000万的税务处理如下:
①由于拆迁建筑劳务是清包工劳务,根据财税[2016]36号附件2:
《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(七)项的规定,一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务,可以选择适用简易计税方法计税.以清包工方式提供建筑服务,是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料,并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务.基于此规定,房地产公司将拆迁建筑劳务外包给拆迁公司,拆迁公司提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入1000万元,应按建筑服务业,选择简易计税方法缴纳增值税29.1万元[1000万元÷
(1+3%)×
3%].并且拆迁公司向房地产公司开具3%的增值税专用发票.
②代理支付动迁补偿款不可以在计算增值税销售额时进行扣除,直接支付给被拆迁户的拆迁补偿款,由于被拆迁户收到的拆迁补偿款没有发生增值税义务,不需要向房地产公司开具发票,所以,房地产公司代国土部门向原土地使用权人支付拆迁补偿费不可以抵扣增值税.基于此分析,房地产公司缴纳增值税销项税113.21万元([2000÷
(1+6%)×
6%].因此,房地产公司应缴纳增值税110.3万元(113.21万元—2.91万元).
(2)企业所得税的处理
土地返还款3000万元的企业所得税处理如下:
①支付给拆迁公司提供建筑物拆除、平整土地劳务款970.9万元[1000万元÷
(1+3%)],应从企业所得税前扣除.
②代理支付动迁补偿款差额1500万元,应从企业所得税前扣除.
③房地产公司应计入企业所得税的应纳税所得额为359.3万元[3000÷
(1+6%)-970.9万元-1500万元]
(3)土地增值税
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条的规定,转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人.以及《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定:
条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入,是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为"
.本案例,企业取得的土地返还款3000万中,属于提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入和代理服务取得的收入,不属于转让不动产收入,此收入不计算土地增值税清算收入.因此,企业取得的土地返还款3000万元不征收土地增值税.
(4)会计处理
先期支付拆迁补偿款和进行拆迁时:
借:
其它业务成本1500
其它业务成本——拆迁支出970.9万元
应交税费——应交增值税(进项税)29.1万元
贷:
现金或银行存款2500
土地出让金返还用于支付动迁户补偿款和拆迁费用时,企业应冲减往来和做其他业务收入处理.收到土地返还款时,并代理支付动迁补偿款业务时:
银行存款2000万元
其它业务收入1886.9万元
应交税费----应交增值税(销项税)56.6万元
收到拆迁工程款时:
银行存款1000万元
其它业务收入943.4万元
二、政府收回国有土地使用权而给予的土地补偿款的涉税处理
实践中,政府收回国有土地使用权,经过招挂拍程序,摘牌企业向政府的土地储备中心交纳一定的土地出让金,办理土地使用权过户手续,同时,摘牌企业必须向被政府收回土地使用权的原土地使用者支付一定的土地补偿费用(如下图所示).对于该笔土地补偿费用应如何进行税务处理?
分析如下:
(一)土地补偿款的增值税处理:
免增值税
(针对原土地使用者政策)
财税[2016]36号附件3:
《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第(三十七)项规定:
土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者,免增值税"
.基于此政策规定,被政府收回土地使用权的原土地使用者收到摘牌企业支付一定的土地补偿费用免增值税.
(二)土地增值税的处理:
免土地增值税
从土地增值税来讲,目前的政策只对因国家建设需要和城市实施规划搬迁而补偿的才能免征.《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(国务院令[1993]第138号)八条第
(二)项规定:
因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税.《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第三款规定:
条例第八条
(二)项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产,是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权.因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁,由纳税人自行转让原房地产的,比照本规定免征土地增值税.符合上述免税规定的单位和个人,须向房地产所在地税务机关提出免税申请,经税务机关审核后,免予征收土地增值税.而且财政部国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)第四条关于因城市实施规划、国家建设需要而搬迁,纳税人自行转让房地产的征免税问题规定如下:
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第四款所称:
因"
城市实施规划"
而搬迁,是指因旧城改造或因企业污染、扰民(指产生过量废气、废水、废渣和噪音,使城市居民生活受到一定危害),而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况;
国家建设的需要"
而搬迁,是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况.因此,对国家建设需要而搬迁的,强调的是国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目,城市实施规划搬迁的原因也进行了界定.但是现实中被依法收回而搬迁的原因是相当复杂的,如因产业结构调整、国有企业改制等原因而收回的国有划拨建设用地,市、县人民政府批准的建设项目而依法收回的等,这些能否免征土地增值税没有明确.
基于以上政策规定,被政府收回土地使用权的原土地使用者收到摘牌企业支付一定的土地补偿费用是免征土地增值税的.
(三)企业所得税的处理
根据《企业政策性搬迁所得税管理办法》(国家税务总局公告2012年第40号)和《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第11号)的规定,被政府收回土地使用权的原土地使用者收到摘牌企业支付一定的土地补偿费用应该扣除相关的成本后缴纳企业所得税.
三、纳税人投资政府土地改造项目的涉税处理
(一)增值税的处理
当前,一些纳税人(以下称投资方)与地方政府合作,投资政府土地改造项目,土地拆迁、安置及补偿工作由政府指定其他纳税人进行,投资方负责按计划支付土地整理所需资金,同时,与规划设计单位和施工单位签订劳务合同,协助政府完成土地规划设计、场地平整、地块周边绿化等工作,并直接向规划设计单位和施工单位支付设计费和工程款,当该地块符合国家土地出让条件时,地方政府将该地块进行挂牌出让,实现的收益或亏损均由投资方自行承担.通过该投资行为,投资者获得的收益应如何税务处理?
要从两方面来分析:
第一,如果社会民间投资者与政府签订的国有土地一级开发协议中约定以下内容:
当土地达到招挂拍的条件,土地对外拍卖,无论拍卖价是否超过社会民间投资者投入一级土地开发的投资成本(包括投资资金的融资成本费用),政府在一定的期限内偿还投资者投入的资本金和有关资本金所发生的融资利息费用.则投资者获得政府给予的投资成本和融资利息费用视同为贷款服务,按照贷款服务缴纳增值税和企业所得税.
《销售服务、无形资产、不动产注释》第一条第(五)项金融服务的规定,贷款服务是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动,以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润,按照贷款服务缴纳增值税.基于此规定,政府与社会民间投资签订的国有土地一级开发协议约定:
民间投资者不承担风险,无论开发的国有土地对外拍卖,拍卖价是否高于还是低于社会民间投资者在国有土地一级开发中的投资本金,政府都保证一定期限内偿还社会投资者的投资本金,而且还按照银行同期限的贷款利率给投资融资利息.这种合同约定的实质是,社会民间投资者以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润,应按照贷款服务缴纳增值税.社会民间投资者获得的融资利息应该缴纳企业所得税.
第二,如果社会民间投资者与政府签订的国有土地一级开发协议中约定以下内容:
社会民间投资者投资政府土地改造项目(包括企业搬迁、危房拆除、土地平整等土地整理工作).其中,土地拆迁、安置及补偿工作由地方政府指定其他纳税人进行,投资方负责按计划支付土地整理所需资金;
同时,投资方作为建设方与规划设计单位、施工单位签订合同,协助地方政府完成土地规划设计、场地平整、地块周边绿化等工作,并直接向规划设计单位和施工单位支付设计费和工程款.当该地块符合国家土地出让条件时,地方政府将该地块进行挂牌出让,若成交价低于投资方投入的所有资金,亏损由投资方自行承担;
若成交价超过投资方投入的所有资金,则所获收益归投资方或者所获收益由政府和社会投资者共同按照一定比例进行分配.则社会投资者投入资金并承担项目风险和损益的行为,即利益和风险共但,属于合同联营行为(投资行为的一种),投资者获得的收益不征增值税,只缴纳企业所得税.
财税[2016]36号附件1:
《营业税改征增值税试点实施办法》第一条在中华人民共和国境内(以下称境内)销售服务、无形资产或者不动产(以下称应税行为)的单位和个人,为增值税纳税人,应当按照本办法缴纳增值税.《民法通则》第五十三条规定:
企业之间或者企业、事业单位之间联营,按照合同的约定各自独立经营的,它的权利和义务
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- 全面 营改增后 国有土地 一级 开发 中的 三种涉税 疑难问题 处理