增值税转型对机器设备评估的影响分析(王忠谦)Word文档格式.doc
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增值税转型对机器设备评估的影响分析(王忠谦)Word文档格式.doc
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由于它可避免企业设备购置的重复征税,有利于鼓励投资和扩大内需,促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变。
二、增值税转型后机器设备评估需要额外考虑的因素
增值税转型后,机器设备评估势必要涉及到评估和税收两大领域、涉及到财务会计核算的计价制度、涉及不同的纳税义务人等,情况十分复杂。
笔者认为,增值税转型后机器设备评估需要额外考虑以下主要因素:
1、产权持有者的税收属性
根据纳税义务的不同,产权持有者可以划分为两种类型:
非增值税纳税义务人和增值税纳税义务人,后者还可进一步区分为一般纳税人和小规模纳税人。
产权持有者不同的税收属性会使机器设备的帐面价值具有不同内涵,由此导致对机器设备评估结论的影响也不尽相同。
2、资产评估对象
同样是机器设备评估,在实践中,评估对象可能是单台机器设备或机器设备组合,也可能是企业价值。
《资产评估准则-机器设备》第九条规定,注册资产评估师应当了解,在对持续经营前提下的企业价值进行评估时,机器设备作为企业资产的一个组成部分,其价值取决于它对企业价值的贡献程度。
因此,评估人员在评估机器设备时必须对评估对象有一个清晰认识,并正视由于评估对象差异对机器设备评估结论的影响。
3、原始入帐价值的价值基础
增值税转型后,机器设备的原始入帐价值可能是含税价、也可能是不含税价。
对于非增值税纳税义务人和小规模纳税义务人而言,机器设备的入帐价值均为含税基础;
对于一般纳税人而言,机器设备既可能以含税价入帐,也可能以不含税价入帐;
而且对于特定的产权持有者,相同的机器设备也可能存在不同的入帐基础。
因此,评估过程中我们要充分关注机器设备的不同入帐基础,并分析不同入帐基础的原因及对机器设备评估结论的影响程度。
此外,增值税转型后,对于需要安装的设备,其安装成本也存在含税价和不含税之分。
在评估过程中,我们要注意识别和分析这种差异。
对于一般纳税人来说,增值税转型后,必然会使其向设备安装企业索取增值税发票,以便抵扣。
由此,在实践中,增值税转型会引起一系列连锁反应,并迫使设备安装企业在税收或企业组织方面做出相应的安排。
评估人员必须关注这种变化对安装成本及机器设备评估结论的影响。
4、评估基准日
《资产评估准则-评估报告》规定,评估基准日可以是现在时点,也可以是过去或者将来的时点。
在评估实践中,评估人员需要留意评估基准日,并将其区分为2009年之前还是2009年之后。
如果评估基准日确定在2009年之前,在进行机器设备评估时,一切价格标准均应当是含税价格。
反之,则要视具体情况具体分析。
当然,如果执行的委估资产是增值税试点省份,评估人员还得关注评估基准日是在增值税改革试点前还是试点后。
5、原始购入时间
在评估任何机器设备时,我们都应当核实设备的购入时间,这是毫无疑问的。
但是,增值税转型后,这种考虑就多了一层内涵,即评估人员要关注委估资产形成于增值税转型之前还是之后。
增值税转型后,产权持有者帐面的机器设备客观上分成了两部分:
新设备和老设备。
由于享受不同的税收政策,新老设备对购入方来说具有不同的价值意义。
在这里,新设备特指2009年1月1日之后购入的机器设备。
一般纳税人购入时可以抵扣其进项税金;
当再次出售这些资产时,可以开具增值税发票,这就意味着新设备出厂后直至报废报损,无论如何流转其进项税都是可以抵扣的。
老设备指2009年1月1日以前购入的机器设备。
按现行的增值税政策规定,这些机器设备在流转过程中不能享受新设备的税收政策。
因此,老设备的进项税额不能抵扣,而且再次流转时,除了需要缴纳增值税外,由于出售方不能开具增值税发票,购入方支付的增值税也不能抵扣。
评估人员在评估过程中,要关注机器设备的原始购入时间,并分析不同的税收政策对评估结论的影响。
三、增值税转型对设备评估的影响分析
总的来说,增值税转型对机器设备评估影响的焦点问题在于评估结论是否应当包含增值税。
笔者认为,在目前与增值税转型有关的配套政策尚不明朗的情况下,在评估机器设备时,选取的重置成本是否含税主要需要结合产权持者的税收属性和评估对象具体分析确定。
1、评估对象为单台机器设备或机器设备组合时评估结论的确定
对评估对象为单台机器设备或机器设备组合时,无论产权持者的税收属性如何,机器设备的评估结论均应当包括增值税。
根据增值税的设计原理,增值税应当由最终消费者承担。
任何产品只要面向最终消费者销售,其价格就不存在是否含税之分。
在这种情况下,评估人员可以认为委估机器设备是面向最终消费者的,此时选取的价格标准自然应当是含税价。
2、评估对象为企业价值时评估结论的确定
执行企业价值评估时,我们需要根据产权持有者的税收属性,分析确定机器设备的评估结论中是否包括增值税。
对于非增值税纳税人或小规模纳税人,由于其不能抵扣购置机器设备所支付的增值税,评估结论中自然应当包括增值税,这个容易理解。
反之,如果产权持有者是一般纳税人,一般来说,机器设备的评估结论中无需包括增值税。
理由如下:
(1)增值税转型后,一般纳税人新设备的入帐价值基本上都是以不含税价。
如果评估结论中以含税基础列示评估价值,这种处理方法不仅不符合实际情况,不符合国家的法律法规,更与帐面类似资产-存货的评估思路相冲突。
如果采用以含税价列示机器设备的评估结论,是否意味着存货也可以这样处理?
如果这样处理,将对现行的评估实践产生巨大冲击。
从这个角度分析,增值税转型后,以含税基础确定机器设备的评估价值肯定是不妥的。
(2)在确定的评估基准日,我们在确定重置成本时,价格标准应当是唯一的,要么含税,要么不含税。
不能因为机器设备购入时间、入帐价值基础、享受的税收政策等方面的差异而对重置成本采用不同的价格基础。
从理论上来说,无论是复原重置成本还是更新重置成本都应当是评估基准日的市场价格。
因此,只要评估基准日是在2009年1月1日之后,无论新老设备只能是一个价格,而且此价格不应当是含税的。
从这个角度来说,我们在评估实践中,不宜对老设备采用含税基础、对新设备采用不含税的折中处理方法。
(3)增值税转型后,机器设备的评估结论中不包含增值税,符合资产评估的基本原理。
首先,我们从买方的角度分析。
在实践中,如果采用不含税价值确定设备的评估结论,较之原先的入帐基础,老设备面临着较大减值。
需要注意的是,这种减值是本次增值税转型所导致的制度性减值,有点残酷但符合国家立法本意。
国家正是要通过这种方式推动技术的革新和固定资产的投资。
不同于存货,当初推行增值税改革时,对于改革前购入存货的进项税金,国家允许已经支付的进项税分五年逐年抵扣,因此当时存货不存在减值问题。
但本次增值税转型从国家意志上来说就已经不承认老设备的进项税额。
如果评估时不确认老设备因增值税转型所引致的评估减值,哪个理性的买方会购置老设备?
其次,我们再从卖方的角度作一分析。
增值税转型后,老设备因税收原因导致的减值从评估基本原理上可以界定为经济性贬值的范畴。
我们知道,机器设备的贬值无外乎三种,分别是实体性贬值、功能性贬值、经济性贬值。
对于增值税转型导致的机器设备贬值,既非实体性贬值也非功能性贬值,它是由于外部因素引起的贬值,属于经济性贬值。
这种贬值,理性的卖方是必须承认和接受的。
《资产评估价值类型指导意见》指出,市场价值是指自愿买方和自愿卖方在各自理性行事且未受任何强迫的情况下,评估对象在评估基准日进行正常公平交易的价值估计数额。
根据上述买卖双方的分析,我们可以认为,以不含税基础确定机器设备的评估价值是自愿买方和自愿卖方在各自理性行事且未受任何强迫的情况下都能够接受的价值估计数额。
下面,笔者将上述分析结果列表如下:
项目
单台机器设备或机器设备组合评估
企业价值评估
小规模纳税人
含税价格
一般纳税人
原则上采用不含税价格
非增值税纳税人
四、其它未尽问题
前面我们初步厘清了增值税转型后机器设备的评估思路。
不过,笔者也特别指出,在企业价值评估时,对于机器设备原则上采用不含税的价格基础。
那么有无例外情况呢?
笔者认为,对于以下问题的不同理解可能就会出现例外情况:
1、在进行企业价值评估时,对于特定的一般纳税人,如果委估机器设备属于不可以抵扣的资产范围,如何确定此类机器设备的重置成本?
增值税条例第十条规定,下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:
用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;
非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;
非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;
国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;
前面1至4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
此外,增值税条例实施细则第二十六条规定,一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的,按下列公式计算不得抵扣的进项税额:
不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额×
当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷
当月全部销售额、营业额合计。
根据上述规定来看,大致可以确定三类机器设备属于不可以抵扣的资产范围,分别是:
明确用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利消费的机器设备;
非正常损失的机器设备;
以及因兼营免税项目或非增值税应税劳务而涉及的不可以抵扣进项税金的机器设备。
在评估这些机器设备时,我们将会发现以下难题:
(1)如果坚持采用一个价格标准,评估时会出现矛盾:
一方面,因增值税条例的特殊规定,购入这些设备支付的进项税金不可以抵扣。
如果在评估基准日当天购入此设备,评估时如果采用不含税的价格标准,当天购入的设备当天就大幅减值,这不符合常理。
从这个角度来说,以含税的评估结论确定此类设备的价值比较合理。
另一方面,如果存在相同的新设备,有的可以抵扣进项税金、有的不可以抵扣进项税金,这表示相同的机器设备出现不同的入帐基础。
这时,我们会发现,难以采用一刀切的做法确定设备的评估价值基础。
从这个角度来说,似乎采用不同的价格标准更为合理。
但是,同样的机器设备,仅仅因为入帐价值基础不同,出现完全不同的重置成本,业内人士或许可以理解,但很难向业外人士交待。
(2)对于非正常损失的机器设备,根据增值税条例,如果原先抵扣过的进项税金,则在发生非正常损失时,其进项税金应当转出。
这种情况下,我们在评估实践中该如何处理?
对需要转出的进项税金评估时如何考虑?
在资产减值的同时,要不要对应交税金作增值处理?
(3)如果企业存在兼营免税项目或非增值税应税劳务,实践中又无法分清哪些设备属于不能扣抵进项税金的资产范围,这时评估人员该如何评估?
举一个例子,某一般纳税人为兼营免税项目或非增值税应税劳务,购置了一批办公设备,并取得了增值税发票。
但是,企业无法分清哪些进项税额可以抵扣,为此税务机关直接依据增值税条例的有关规定认定了该企业可以抵扣的进项税额,但企业无法将该已经抵扣的进项税金一一划分到具体的设备之中。
这种情况下,评估人员应当采用什么样的价格标准评估这些办公设备?
2、对于需要支出较多安装成本的设备,如何确定安装
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