BOT建设经营移交业务的会计处理.docx
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BOT建设经营移交业务的会计处理
BOT建设经营移交业务的会计处理
BOT含 义:
BOT是私人资本参与基础设施建设,向社会供应公共服务的一种特别的投资方式,包括建设(Build)、经营(Operate)、移交(Transfer)三个过程:
建设—经营—转让。
BOT(build—operate—transfer)即建设—经营—转让,是指政府通过契约授予私营企业(包括外国企业)以一定期限的特许专营权,许可其融资建设和经营特定的公用基础设施,
并准许其通过向用户收取费用或出售产品以清偿贷款,回收投资并赚取利润;特许权期限届满时,该基础设施无偿移交给政府。
依据企业会计准则解释第2号:
企业采用建设经营移交方式(BOT)参与公共基础设施建设业务,应当根据以下规定进行处理:
(一)本规定涉及的BOT业务应当同时满意以下条件:
1.合同授予方为政府及其有关部门或政府授权进行招标的企业;
2.合同投资方为根据有关程序取得该特许经营权合同的企业(以下简称合同投资方)。
合同投资方根据规定设立项目公司(以下简称项目公司)进行项目建设和运营。
项目公司除取得建筑有关基础设施的权利以外,在基础设施建筑完成以后的一定期间内负责供应后续经营服务。
3.特许经营权合同中对所建筑基础设施的质量标准、工期、开头经营后供应服务的对象、收费标准及后续调整作出商定,同时在合同期满,合同投资方负有将有关基础设施移交给合同授予方的义务,并对基础设施在移交时的性能、状态等作出明确规定。
(二)与BOT业务相关收入的确认
1.建筑期间,项目公司对于所供应的建筑服务应当根据《企业会计准则第15号——建筑合同》确认相关的收入和费用。
2.基础设施建成后,项目公司应当根据《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。
建筑合同收入应当根据收取或应收对价的公允价值计量,并分别以下状况在确认收入的同时,确认金融资产或无形资产:
(1)合同规定基础设施建成后的一定期间内,项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的;或在项目公司供应经营服务的收费低于某一限定金
额的状况下,合同授予方根据合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的,应当在确认收入的同时确认金融资产,并根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定处理。
(2)合同规定项目公司在有关基础设施建成后,从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用,但收费金额不确定的,该权利不构成一项无条件收取现金的权利,项目
公司应当在确认收入的同时确认无形资产。
建筑过程如发生借款利息,应当根据《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理。
3.项目公司未供应实际建筑服务,将基础设施建筑发包给其他方的,不应确认建筑服务收入,应当根据建筑过程中支付的工程价款等考虑合同规定,分别确认为金融资产或无形资产。
(三)根据合同规定,企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态,估计将发生的支出,应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定处理。
(四)根据特许经营权合同规定,项目公司应供应不止一项服务(如既供应基础设施建筑服务又供应建成后经营服务)的,各项服务能够单独区分时,其收取或应收的对价应当根据各项服务的相对公允价值比例安排给所供应的各项服务。
(五)BOT业务所建筑基础设施不应作为项目公司的固定资产。
(六)在BOT业务中,授予方可能向项目公司供应除基础设施以外其他的资产,假如该资产构成授予方应付合同价款的一部分,不应作为政府补助处理。
项目公司自授予方取得资产时,应以其公允价值确认,未供应与获取该资产相关的服务前应确认为一项负债。
(三)与BOT业务相关收入的确认的详细会计处理
第一个状况:
项目公司自己建筑;
1.建筑期间,项目公司对于所供应的建筑服务应当根据《企业会计准则第15号——建筑合同》确认相关的收入和费用。
2.基础设施建成后,项目公司应当根据《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。
建筑合同收入应当根据收取或应收对价的公允价值计量,并分别以下状况在确认收入的同时,确认金融资产或无形资产:
(1)合同规定基础设施建成后的一定期间内,项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的;或在项目公司供应经营服务的收费低于某一限定金
额的状况下,合同授予方根据合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的,应当在确认收入的同时确认金融资产,并根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定处理。
(2)合同规定项目公司在有关基础设施建成后,从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用,但收费金额不确定的,该权利不构成一项无条件收取现金的权利,项目
公司应当在确认收入的同时确认无形资产。
建筑过程如发生借款利息,应当根据《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理:
(三)根据合同规定,企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态,估计将发生的支出,应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定处理。
(五)BOT业务所建筑基础设施不应作为项目公司的固定资产。
【相关例题】
某市政府欲建一高速公路,打算采取BOT方式筹建,经省物价局、财政局、交通运输厅等相关部门许可,投资方经营收费10年(不含建设期2年),期满归还政府。
2010年由甲公司投资1000万元,组建了高速公路投资有限责任公司。
甲公司在签订BOT合同后组建了项目公司并开头项目运作。
(项目公司自建该项目),并于2010年1月进入施工建设阶段,整个建设工程估计在2012年12月31日前完工(建设期2年)。
经营期间通行费大约为200万元/年,为保持良好的运营状态而发生的估计支出为10万元/年,经营费用大约为2万元/年。
其他资料:
该项投资款1000万元为自有资金。
(P/A,10%,10)=6.1446
【解 析】
甲公司:
1.建筑期间,项目公司对于所供应的建筑服务应当根据《企业会计准则第15号——建筑合同》确认相关的收入和费用。
2.基础设施建成后,项目公司应当根据《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。
建筑合同收入应当根据收取或应收对价的公允价值计量,并分别以下状况在确认收入的同时,确认金融资产或无形资产:
(这里不采用现值确认)
(1)建筑期间:
2010年1月1日~2012年12月31日
借:
工程施工—合同成本1000
贷:
银行存款1000
(2)2011年12月31日(略)完工程度为50%:
借:
主营业务成本500
贷:
主营业务收入500
(3)2012年12月31日建设完工:
借:
主营业务成本500
贷:
主营业务收入500
借:
无形资产1000
贷:
工程结算1000
估计支出=10×6.1446=61.446(万元)
(4)通过预估高速公路的大修周期,为保证高速公路移交时保持良好的运营状态,高速公路移交前的运营期内,每年需估计发生的大修等费用,按现值计算估计负债
借:
管理费用61.446
贷:
估计负债61.446
(5)经营期间发生的各项经养分护管理费用
借:
管理费用2
贷:
银行存款2
(6)经营期间
借:
银行存款200
贷:
主营业务收入200
(7)经营期内每年无形资产进行摊销
借:
主营业务成本100
贷:
累计摊销100
(8)10年经营期满,项目移交时,由于在特许经营期间,高速公路收费权—“无形资产”已经摊销完毕,无需再作会计处理,只进行实物交接。
第二个状况:
项目公司外包某施工企业建筑:
2.项目公司未供应实际建筑服务,将基础设施建筑发包给其他方的,不应确认建筑服务收入,应当根据建筑过程中支付的工程价款等考虑合同规定,分别确认为金融资产或无形资产。
建筑过程如发生借款利息,应当根据《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理。
(三)根据合同规定,企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态,估计将发生的支出,应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定处理。
(五)BOT业务所建筑基础设施不应作为项目公司的固定资产。
【相关例题】某市政府欲建一高速公路,打算采取BOT方式筹建,经省物价局、财政局、交通运输厅等相关部门许可,投资方经营收费30年,期满归还政府。
2010年由甲公司投资10亿元,组建了高速公路投资有限责任公司。
甲公司在签订BOT合同后组建了项目公司并开头项目运作。
丙公司中标承建该项目的主要工程(项目公司外包),并于2010年下半年进入施工建设阶段,整个建设工程估计在2013年10月1日前完工。
经营期间通行费收入归甲公司全部,经营管理费用由甲公司担当。
【解析】
1.建筑期间,丙公司所供应的建筑服务应当根据《企业会计准则第15号——建筑合同》确认相关的收入和费用。
丙公司发生各种成本的会计处理:
(根据建筑合同收入规定处理)
借:
工程施工—合同成本
贷:
原材料、应付职工薪酬等
结算工程价款
借:
应收账款—甲
贷:
工程结算
确认计量收入费用:
借:
工程施工—合同毛利
主营业务成本
贷:
主营业务收入
2.甲公司会计处理
《企业会计准则解释第2号》要求:
BOT业务所建筑基础设施不应作为项目公司的固定资产,而是作为无形资产或者金融资产。
(1)项目开工前的会计核算
项目进行土地预审、环境评价、水土保持及工程可行性研究发生的前期费用的会计处理:
借:
无形资产
贷:
银行存款
(2)建筑期间,甲公司按合同规定计量支付给丙公司工程款
借:
无形资产
贷:
应付账款—丙
(3)建筑过程如发生借款利息,应当根据《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理:
借:
无形资产
贷:
应付利息
(4)通过预估高速公路的大修周期,为保证高速公路移交时保持良好的运营状态,高速公路移交前的运营期内,每年需估计发生的大修等费用,按现值计算估计负债
借:
管理费用
贷:
估计负债。
(5)经营期间发生的各项经养分护管理费用
借:
管理费用
贷:
库存现金、银行存款、应付职工薪酬等。
(6)经营期间,通行费收入
借:
银行存款、应收账款等
贷:
主营业务收入
(7)经营期内每年采用“车流量法”对无形资产进行摊销
借:
主营业务成本
贷:
累计摊销
(8)30年经营期满,项目移交时,由于在特许经营期间,高速公路收费权—“无形资产”已经摊销完毕,无需再作会计处理,只进行实物交接。
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