对赌协议的账务处理Word格式.docx
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额外对价;
(2)未来两年内,如果C公司实现净利润总额在1000万至2000万元之间,
则A公司需向B公司额外支付现金为:
2XC公司两年实际净利润;
(3)未来两年内,如果C公司实现净利润总额超过2000万元,则A公司
向B公司额外支付现金为:
3XC公司两年实际净利润。
根据盈利预测报告,C公司未来两年实现净利润总额及其可能性为:
800万元
—40%;
1500万元—40%;
2500万元—20%。
2015年度,C公司实际实现净利润750万元;
2016年度,C公司实际实现净利
润1050万元。
问题:
A公司在个别财务报表层面及合并财务报表层面,如何对上述对价进行
会计处理?
案例1.2
权,A公司获得C公司控制权。
协议约定,A公司购买价款为1亿元。
B公
在协议中承诺,如果C公司未来三年净利润未达到盈利预测报告目标,则B公
司将以现金方式向C公司补偿差额部分。
具体盈利目标及实际实现净利润如下:
旦
A公司如何对上述补偿进行会计处理?
案例1.3
2014年12月31日,A公司自非关联方B公司购入其持有子公司C公司
权,协议约定,A公司购买价款为5000万元现金,以及以每股1元价格向B
公司发行2000万股支付。
由于C公司收购日存在一项未决诉讼,很可能需向
其供应商支付违约金。
协议约定,若C公司在该诉讼完结后,需偿还违约金为
500万元(不含)以上,则B公司将向A公司补偿超过部分;
若C公司需
偿
还违约金为500万元(含)以下,则B公司不再向A公司补偿资金。
收购日,
C公司管理层预计该诉讼需偿还违约金为450万元。
假设C公司该未决诉讼存在两种情况:
(1)该诉讼于2015年6月30日完结,C公司实际需偿还违约金为650
万元;
(2)该诉讼于2016年3月31日完结,C公司实际需偿还违约金为650万元。
A公司在个别财务报表层面及合并财务报表层面,如何对上述补偿资金
进行会计处理?
案例1.4
2014年12月31日,A公司自集团内母公司S公司购入其持有另一子公司
C
公司60%股权,A公司获得C公司控制权。
协议约定,A公司购买价款为1
公司未来三年净利润未达到盈利预C公司在协议中承诺,如果S亿元。
母公
司.
测报告目标,则S公司将于每年末以现金方式向C公司补偿差额部分。
具体盈
利目标及实际实现净利润如下:
C公司在个别财务报表层面及A、C公司合并财务报表层面,如何
对上述补偿进行会计处理?
案例分析:
、企业并购中的对赌协议
案例1.1、案例1.2中的情形,属于企业合并中的或有对价,涉及《企业会计准
则讲解2010》“第二十一章企业合并”及《国际财务报告准则第3号——企
业合并》(2008修订)、《企业会计准则第37号——金融工具列报》
(2014年修订)及《国际财务报告准则第32号——金融工具:
列报》的相关
规定。
或有对价,通常指如果特定未来事项发生或满足特定条件,作为换取对被购买
方的控制交易的一部分,购买方向被购买方原所有者转移额外资产或权益的义
务。
然而,或有对价也给了购买方这样的权利:
当满足特定条件时,购买方之
前转移的对价应被归还。
值得注意的是,《企业会计准则讲解2010》“第二十
一章企业合并”及《国际财务报告准则第3号——企业合并》(2008修订)
13
中的或有对价,主要是与未来发生的交易或事项相关;
而《企业会计准则第号——或有事项》及《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》中所规范的或有事项,是由过去的交易或事项形成的不确定事项。
二者在概念上有所区别,并且,在企业合并中所涉及的或有事项,实际上不再适用《企业会计准则第13号——或有事项》及《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》,而需要根据《企业会计准则讲解2010》“第二十一章企业合并”及《国际财务报告准则第3号——企业合并》(2008修订)相关规定进行处理。
二者具体处理差异参见后述案例1.3的分析。
案例1.1会计处理分析
(一)初始确认和计量
首先,需确定该或有支付是属于企业合并中的或有对价,还是属于独立于企业合并的单独交易。
根据《国际财务报告准则第3号——企业合并》(2008修
订)应用指南中关于“对雇员或出售方股东的或有安排[准则第52段
(2)的应
用]”,在考虑对职工或出售方股东的或有支付安排是否属于企业合并的一部分
时,需考虑确定对价的规则等因素。
本案例中,或有支付的定价是基于未来被
收购方收益的倍数,表明该支付实质上是对被购买方公允价值的核实和调整,
因此,该或有支付属于企业合并中的或有对价。
实务中,如果对职工或被收购
方的或有支付是按未来收益的特定百分比确定,则可能表明该支付实质上是对
未来收益的分红,而不是对交易标的公允价值的核实和调整,不属于企业合并
中的或有对价,应作为单独的交易进行处理。
在确定或有支付属于企业合并中的或有对价后,需根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》(2014年修订)及《国际财务报告准则第32号——金
融工具:
列报》的规定,判断该或有对价是属于一项金融负债还是一项权益工
公司未来净利润指标,相应C公司基于被收购方A具。
本案例中,由于收购
方.
向B公司支付或不支付现金。
而C公司未来能达到的净利润指标,受C公司
经
营环境等多种因素影响,不属于A公司可控制事项,A公司无法无条件的避免该支付义务,因此,该或有对价属于一项金融负债接下来,A公司需估计该或有对价的公允价值。
根据《企业会计准则第39号——公允价值计量》及《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》,对负债的公允价值估计,应当基于市场参与者的角度,且不限于采用何种估值技
术。
针对本案例情况,可以采用“概率加权平均法”来对或有对价公允价值进行估计,根据案例所述三种盈利目标的发生概率,或有对价初始确认的公允价值计算如下:
或有对价公允价值=(40%X0)+(40%X1500X2)+(20%X2500X3)
=2700万元(实务中,需采用合理折现率,对该金额进行折现。
本案例不再考
虑折现。
)
在确定所估计的或有对价公允价值后,根据《企业会计准则讲解2010》“第二
十一章企业合并”及《国际财务报告准则第3号——企业合并》(2008修订)
规定,购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分,按照其在收购日的公允价值计入企业合并成本。
收购日,A公司在个别财务报
表层面,应将该对价作为购入C公司长期股权投资成本,会计分录如下:
借:
长期股权投资——C公司2700
贷:
预计负债2700
在合并财务报表层面,通过长期股权投资与享有C公司可辨认净资产公允价值
份额的抵销分录,该或有对价最终影响了商誉或负商誉的金额。
(二)后续确认和计量
根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》(2014年修订)及《国际财
务报告准则第32号——金融工具:
列报》,或有对价如果分类为金融负债的,
后续期间,应按该负债的公允价值进行处理,公允价值相关变动计入当期损益。
本案例中,2015年末、2016年末,A公司均应基于C公司实际实现净利润况,合理调整预计负债的后续价值。
本案例中,假设2015年末,A公司根据已实现的净利润,按前述“概率加权
平均法”合理估计当年末该或有对价公允价值变为2800万元,则该年度会计
处理分录如下:
公允价值变动损益100
预计负债100
2016年末,根据实际实现净利润,计算应向B公司支付对价金额为:
(750+1050)X2=3600万元,该金额与预计负债估计金额的差异,在当年计
入当期损益,会计处理分录如下:
预计负债2800
营业外支出800
银行存款3600
案例1.2会计处理分析
与案例1.1相反,案例1.2中可能接受补偿的是企业合并中的收购方,由于该
补偿实质上也是对被收购方公允价值的进一步保证和调整,因此,该或有补偿
也属于企业合并中的或有对价。
同时,根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》及《国际会计
准则第39号——金融工具:
确认和计量》中衍生工具的定义:
“衍生工具,是指本准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同:
(一)其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率
指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动,变量为非金融变量
的,该变量与合同的任一方不存在特定关系;
(二)不要求初始净投资,或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相
比,要求很少的初始净投资;
(三)在未来某一日期结算。
”
本案例中,该补偿款是以C公司未来净利润为基础,属于与合同双方有特定关系的非金融变量,不满足上述定义中的条件
(一),因此,该补偿款不属于衍生工具。
本案例中,由于盈利预测报告已对被投资方C公司未来业绩作出合理估计,基于盈利预测报告,在收购日,A公司预计未来收到B公司补偿的可能性为零,即该或有对价公允价值为零。
因此,在收购日,A公司不需要对该或有对价进行会计处理,以实际价款1亿元作为合并成本即可。
在后续期间,根据C公司实际实现净利润,B公司将以现金向A公司进行补偿。
本案例中,补偿款是直接向A公司补偿,该补偿是基于收购日,无关联关系的
双方正常购销交易而产生的,不属于权益性交易,因此,在A公司个别财务报
表层面及合并财务报表层面,所收到补偿款均应计入当期损益。
会计处理分录
如下:
2015年末,B公司按合同约定向A公司支付补偿:
银行存款250
营业外收入250
2016年末,B公司按合同约定向A公司支付补偿:
银行存款200
营业外收入200
年末:
2017.
由于当年C公司超额完成对赌协议中的盈利目标,B公司不再对A公司进行
补
偿,故A公司无需进行会计处理。
此外,由于2015年、201
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