企业纳税筹划及典型案例.docx

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企业纳税筹划及典型案例

企业设立、投融资和经营过程中的纳税筹划及典型案例讲解

　　第一讲　企业进行纳税筹划方案设计的三种新理念

　　·控制税收成本是企业控制总成本的重要组成部分

　　·

　　·三、企业税务风险管理的两大关键点

　　·

　　·一、纳税筹划的新理念一

　　纳税筹划的新理念一：

三证统一

　　三证统一的内涵：

法律凭证、会计凭证和税务凭证。

　　法律凭证是：

企业经常交易过程中的合同、协议和企业内部的各种文件制度规定。

　　会计凭证是：

企业正常账务处理中涉及的会计报表、会计记账凭证和外来和自制原始凭证。

　　税务凭证是发票、各类合法凭证。

　　·案例分析1：

通过合同分立节税

　　某工厂将其闲置厂房及设备整体出租，租金分别为每年120万元和10万元。

适用税种（为简化计算，假设不考虑城市维护建设税和所得税）是房产税和营业税，税率分别为12%和5%。

请问应如何进行税收筹划？

（1）筹划前的纳税分析：

　　因为采用整体出租形式，订立一份租赁合同，则设备与厂房建筑物不分，被视为房屋整体的一部分，因此设备租金也并入房产税计税基数。

　　房产税=（120+10）×12%=15.6（万元）

　　营业税=（120+10）×5%=6.5（万元）

　　合计纳税=15.6+6.5=22.1（万元）

（2）筹划方案：

　　采取合同分立方式，即分别签订厂房和设备出租两项合同，则设备不作为房屋建筑的组成部分，也就不需计入房产税计算基数，从而可节约房产税支出，总体税负也因此得以降低。

　　（3）筹划后的纳税分析：

　　房产税=120×12%=14.万元）

　　营业税=（120+10）×5%=6.5（万元）

　　合计纳税=14.4+6.5=20.9（万元）

　　通过合同分立，节税22.1-20.9=1.2（万元）

　　·案例分析2

　　甲公司主要从事长途客运业务，2012年6月份，企业根据经营需要拟将2008年度购进的豪华客车4辆以及随车客运线路经营权出售给乙公司，豪华客车原值850万元，累计折旧350万元，线路经营权原值150万元，累计摊销48万元。

目前，豪华客车市场价格550万元，线路经营权市场价格250万元。

甲公司将豪华客车和客运线路经营权一并作价以800万元的价格出售给乙公司，请帮甲公司进行纳税筹划，使其税收成本最低？

（1）筹划前的纳税分析：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条规定：

“增值税应税销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。

”《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：

“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

”基于此规定，甲公司将豪华客车和客运线路经营权一并作价以800万元的价格出售给乙公司，是销售客车的同时出让线路经营权的一项销售行为。

甲公司在销售客车的同时一并向乙公司收取的线路经营权价款，符合《增值税暂行条例实施细则》对价外费用征收增值税的规定。

因此，甲公司该项业务的销售额为800万元并就此缴纳增值税。

（1）筹划前的纳税分析：

　　另外，根据财政部、国家税务总局《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）文件的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。

同时，根据国家税务总局《关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函[2009]90号）文件的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额：

　　销售额＝含税销售额÷（1＋3%）

　　应纳税额＝销售额×2%

（1）筹划前的纳税分析：

　　因此，甲公司销售自己使用过客车销售额＝800万元÷（1＋3%）＝776.70万元。

　　应纳增值税＝776.70万元×2%＝15.53万元.

（2）筹划方案：

　　甲公司在销售合同中把豪华客车和客运线路经营权一并作价800万元转让给乙公司的销售额分解为豪华客车550万元和线路经营权250万元。

　　（3）筹划后的纳税分析：

　　根据现行税法规定，销售客车应缴纳增值税，线路经营权是一种行政许可，是政府主管部门根据行政法规和规章，特许企业在一定期限内进入某一运营市场，按主管部门授权的线路、站点、班次进行运营的一种权利，这种权利不具有实物形态，它是无形的不属于货物范畴，不缴纳增值税。

那么，转让特许线路经营权如何缴纳流转税？

能否依据转让无形资产缴纳营业税呢？

《企业会计准则第六号——无形资产》第三条规定：

“无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

”第四条规定：

“无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；

（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。

”

　　《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：

“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。

”根据《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）文件的规定，转让无形资产，是指转让无形资产的所有权或使用权的行为。

无形资产，是指不具实物形态、但能带来经济利益的资产。

本税目的征收范围包括：

转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。

　　基于以上政策法规规定，特许的线路经营权符合会计准则确认无形资产的条件，在会计核算中应该确认为无形资产，并依据准则对无形资产的要求对此进行会计核算。

营业税法对无形资产的征税范围采取的是正列举法，国税发[1993]149号文件对无形资产征税范围六种类型的规定中没有包括特许经营权，根据税收法定主义原则，没有法律依据不得征税。

因此，甲公司的线路经营权不属于营业税法中规定的无形资产，该转让线路经营权行为也就不符合税法规定的征税条件，不缴纳营业税。

　　因此，甲公司销售自己使用过客车销售额＝550万元÷（1＋3%）＝533.98万元

　　应纳增值税＝533.98万元×2%＝10.68万元.

　　显然，通过筹划，方案二比方案一节省15.53万元-10.68万元=4.89万元。

　　·案例分析3：

采购合同的违约金涉税成本分析

（1）案情介绍

　　B公司向A公司采购W货物，增值税税率17%，A公司未能按照合同约定时间提交货物，合同约定：

A公司应按照此次购销额的10%向B公司支付违约金50000元，请分析涉税成本。

（2）涉税成本分析

　　根据国家税务总局《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发[2004]136号）文件规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税，应冲减进项税金的计算公式调整为：

当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率。

　　文件最后还规定，其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规定执行。

因此，采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金收入，若其金额计算依据与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的，应按照上述文件的要求，属于平销返利行为，冲减当期增值税进项税金；若其金额计算依据与商品销售量、销售额无关的，就采购方取得的违约金，不缴纳增值税。

　　则在本案中，B公司当期应冲减进项税金7264.96元（5000/1.17*17%）。

　　（3）修改合同内容节税

　　如果B公司在签定采购合同时，在采购合同中约定：

销售方A公司支付的违约金与商品销售量、销售额无关，如果A公司违约，则必须向B公司支付违约金50000元，这样可以节省增值税7264.96元（5000/1.17*17%）。

　　（4）分析结论

　　采购方在签定采购合同时，对销售方支付的违约金必须在合同中注明与商品销售量、销售额无关，这样可以节省增值税。

　　·案例分析4：

债务剥离式股权收购的涉税成本分析

（1）案情介绍

　　甲公司收购李先生持有的A公司股权，A公司净资产评估价3亿元。

股权收购合同约定：

由甲公司支付李先生股权转让款4亿元，其中1亿元为甲公司支付给李先生用于偿还从A公司剥离的债务款项，3亿元为甲公司向李先生支付的全部股权转让款3亿元。

合同签订后，李先生代A公司偿还从A公司剥离的债务款1亿元。

（2）涉税成本分析

　　根据合同约定，李先生代A公司偿还从A公司剥离的债务款1亿元，A公司无需再偿还1亿元的负债。

在税法上，李先生代A公司偿还从债务款1亿元，视同为老股东李先生对A公司的捐赠，A公司再把从老股东李先生得到的捐赠款用于偿还负责。

因此，A公司按接受捐赠所得缴纳企业所得税，10000万元×25%=2500万元。

　　（3）合同修订方案可节省税收

　　甲公司与李先生的股权转让合同进行修改，修改内容如下：

甲公司向李先生支付的全部股权转让款3亿元。

同时，甲公司、A公司、李先生签订三方协议，协议约定：

甲公司为A公司偿还1亿元债务，该债务由李先生代为履行。

这样处理后，A公司就不涉及捐赠问题，可以为A公司节省企业所得税2500万元。

　　·二、纳税筹划的新理念二

　　纳税筹划的新理念二：

纳税筹划必须考虑到公司发展战略和公司的财务管理目标。

　　纳税筹划是公司发展战略的一部分，公司在做筹划时必须于公司的发展战略不相悖！

　　公司财务管理目标不是实现“成本最小化，利润最大化。

”

　　·三、纳税筹划的新理念三

　　纳税筹划的新理念三：

用好用足国家的税收优惠政策是最好的纳税筹划。

　　税收优惠政策是国家给予符合一定条件的企业的一种税收照顾，如果能够充分用好国家的税收优惠政策，不身就是最好的纳税筹划。

为此，企业为了享受国家的税收优惠政策必须持相关的资料到当地税务主管部门进行备案。

　　《国家税务总局关于企业所得税减免税管理问题的通知》（国税发〔2008〕111号）第四条规定：

“企业所得税减免税有资质认定要求的，纳税人须先取得有关资质认定，税务部门在办理减免税手续时，可进一步简化手续，具体认定方式由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局研究确定。

”

　　·案例分析5：

某环境保护和节能节水项目所得的税收筹划分析

（1）案情介绍：

　　江苏省南京市吉祥有限公司是一家2008年新办的从事节能节水项目的公司。

2008年12月开业，2008年应纳税所得额为－500万元。

2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为－100万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。

假设该公司2009年提供申报资料，于2010年获得有关政府部门的资格确认，认定为该公司是从事节能节水项目的公司。

（2）税收规划前的涉税分析

　　本案例中的公司自2008年到2010年的应纳税额为0万元。

（2010年的应纳税所得额为－500＋－100＋600＝0万元）

　　2011年到2014年各年的应纳税额分别为

　　2000×25%×50%＝250万元

　　3000×25%×50%＝375万元

　　4000×25%×50%＝500万元

　　5000×25%＝1250万元。

　　总的应纳税额为：

250＋375＋500＋1250＝2375（万元）。

　　（3）税收规划的法律依据、技巧及规划后的涉税分析

　　根据中华人民共和国主席令第63号第二十七条第二款、第三款：

“从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得和从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得可以免征、减征企业所得税：

”和中华人民共和国国务院令第512号第八十七条：

企业从事前款规定的环境保护、节能节水项目的所得自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

”（三免三减半）。

　　和第八十八条：

“企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。

项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。

　　根据《财政部国家税务总局关于公共基础设施项目和环境保护节能节水项目企业所得税优惠政策问题的通知》（财税〔2012〕10号）的规定：

企业从事符合《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定、于2007年12月31日前已经批准的公共基础设施项目投资经营的所得，以及从事符合《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录》规定、于2007年12月31日前已经批准的环境保护、节能节水项目的所得，可在该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，按新税法规定计算的企业所得税“三免三减半”优惠期间内，自2008年1月1日起享受其剩余年限的减免企业所得税优惠。

　　基于以上税收法律政策的规定，应进行如下税收规划：

、

　　第一，选择好第一笔生产经营收入的时间。

新办企业减免税优惠的几个要素中，减免税期限长度，时间长度是政策法规规定好的，基本没有筹划余地；减征比例或完全免税也是政策法规规定好的，视企业达到相关条件的程度而定，有筹划之处，而享受优惠的起止时间大可筹划。

因为一旦优惠期限开始，那么不管企业盈亏，优惠固定期限都得连续计算，不得更改。

通常而言，企业在初创阶段，投入比较大，亏损多盈利少，几乎没有应税所得，如果急忙享受优惠政策，恐怕就白享优惠之名而无优惠之实。

因此，什么时候取得第一笔收入，是企业应当认真思考的问题。

　　在本案例中，如果公司变选在2009年开始营业，假设2008年的亏损金额在转移到2009年后，其它条件不变的情况下，2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为－600万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。

根据吉祥公司2009年2011年免税。

则根据以上税法优惠政策规定，该公司2012年到2014年的应纳税额为

　　3000×25%×50%＝375万元

　　4000×25%×50%＝500万元

　　5000×25%×50%＝625万元。

　　总的应纳税额为：

375＋500＋625＝1500（万元）。

　　通过税收规划，规划后的税负比规划前的税负节约了2375－1500＝875万元。

　　根据中华人民共和国主席令第63号第五十三条：

“企业所得税按纳税年度计算。

纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。

企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。

”规定可知：

企业在一个纳税年度中间开业，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。

上述吉祥公司2008年12月开业，吉祥公司2008年实际经营期为1个月，但还是要作为一个纳税年度，损失了11个月的税收优惠。

如果开业时间是下半年，尽量延迟到第二年开始销售，如此第二年才能完全享受税收优惠！

　　第二，企业应尽快取得有关资格证明或证书。

企业的实际享受税收优惠期限是否就是法定的优惠期限，取决于企业能否尽快取得相应资格。

也就是说，取得资格要在享受优惠开始之前，如果优惠期限开始了，而相应的资格证书还没拿到，那么只能在剩余期限享受优惠。

这里要提醒纳税人的是，不同的资格证书由不同的管理部门审批发给。

有关部门要对企业的情况一一审查核实，而且在认定过程中需要互相监督制约，防止舞弊，不是短时间内能办成的。

从企业提出申请，到最后取得证书，需要一定的时间。

因此，企业必须未雨绸缪，算好时间提前量。

　　例如，某公司是一家2008年新办的从事环境保护项目的公司。

2009年1月开业，2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为－600万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。

假设该公司2009年提供申报资料，于2012年获得有关部门的资格确认。

　　该公司2010年弥补2009年亏损不纳税。

2011年应纳税金额为2000×25%＝500万元。

　　2012年到2014年的应纳税额为：

　　3000×25%×50%＝375万元

　　4000×25%×50%＝500万元

　　5000×25%×50%＝625万元。

　　总共税额为：

375＋500＋625＝1500万元。

　　该公司在2011年应纳税金额为2000×25%＝500万元。

2009年到2011年为三免期，2012年到2014年为半征期。

企业实际上少享受税收优惠3年。

只不过2009年和2010年因无应纳税所得额，享受税收优惠与否没有太大的关系，但企业2011年不能享受税收优惠，白白缴纳了500万元的企业所得税！

如果企业尽快取得有关资格证明或证书，于2011年获得有关部门的资格确认，则2011年，企业就是免企业所得税期限，不需要缴纳企业所得税，可以为企业节约500万元的企业所得税成本。

　　因此，企业可根据新办企业税收优惠的开始时间不同选择不同的纳税筹划方法，减轻自身税负的同时达到提高经济效益的目

　　第二讲　企业设立时的纳税筹划

　　·一、把门市部、办事处销售变更为独立的销售子公司更省税

　　按规定，业务招待费、广告费和业务宣传费均是以营业收入作为扣除计算标准的，如果将集团公司的销售部门设立成一个独立核算的销售公司，将集团公司产品销售给销售公司，再由销售公司实现对外销售，这样就增加了一道营业收入，在整个利益集团的利润总额并未改变的前提下，费用限额扣除的标准可同时获得提高。

　　案例分析6

　　【案例】

　　维思集团2011年度实现产品销售收入8000万元，“管理费用”中列支业务招待费150万元，“营业费用”中列支广告费、业务宣传费合计1250万元，税前会计利润总额为100万元。

试计算企业应纳所得税额并拟进行纳税筹划。

　　[分析]

　　业务招待费若按发生额150万的60%扣除，则超过了税法规定的销售收入的5‰，根据孰低原则，只能扣除40万元（8000万元×5‰）。

企业发生的广告费和业务宣传费合计共1250万元，超过当年销售收入的15%，两者取其低故只能扣除1200万元。

该企业总计应纳税所得额为260万元（100万元+110万元+50万元）。

企业应纳所得税65万元（260万元×25%）。

　　【筹划方案】

　　把维思集团将其下设的销售部门注册成一个独立核算的销售公司。

先将产品以7500万元的价格销售给销售公司，销售公司再以8000万元的价格对外销售，维思集团与销售公司发生的业务招待费分别为90万元和60万元，广告费和业务宣传费分别为900万元、350万元。

假设维思集团的税前利润为40万元，销售公司的税前利润为60万元。

两企业分别缴纳企业所得税。

　　【筹划后分析】

　　维思集团当年业务招待费可扣除37.5万元（7500万元×5‰）；广告费和业务宣传费合计发生900万元，未超过销售收入的15%。

则维思集团合计应纳税所得额为92.5万元（40万元+90万元—37.5万元），应纳企业所得税23.125万元（92.5万元×25%）。

　　销售公司当年业务招待费可扣除36万元，未超过销售收入的5‰；广告费和业务宣传费合计发生350万元，未超过销售收入的15%。

则销售公司合计应纳税所得额为84万元（60万元+24万元），应纳企业所得税21万元（84万元×25%）。

　　·二、选择适当的企业组织形式节税

　　一般情况下，企业组织形式分为两类，即公司制企业和非公司制企业。

其中公司制企业分为股份有限公司和有限责任公司，非公司制企业主要包括合伙企业和独资企业。

如果根据企业的注册地来分类，企业分为居民企业和非居民企业。

按照新企业所得税法的规定，企业所得税纳税人又分为居民企业和非居民企业。

居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得。

以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

　　按照《中华人民共和国公司法》规定，子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。

当子公司微利的情况下，子公司可以按20%的税率缴纳企业所得税，使集团公司整体税负降低，在给母公司分配现金股利或利润时，可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。

　　分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。

如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。

　　·案例7：

设立子公司更省税的分析

　　A公司所得税税率为25%，2012年1月拟投资设立一公司，预测其当年的税前会计利润为6万元，假定A公司当年实现税前会计利润1000万元。

现有两种方案可供参考：

一是设立全资子公司，并向甲公司分配利润2万元；二是设立分公司（假设不存在纳税调整事项）。

　　[筹划分析]

　　按照《中华人民共和国公司法》规定，子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。

《财政部国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税[2011]117号）第一条规定：

“自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

”

　　因此，当子公司微利的情况下，使集团公司整体税负降低，而且子公司在给母公司分配现金股利或利润时，可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。

　　分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。

如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。

　　方案一：

设立全资子公司情况下集团公司的所得税税负

　　子公司缴纳的所得税=6×50%×20%=0.6万元；

　　A公司缴纳的所得税=1000×25%=250万元；

　　集团公司整体税负=0.6+251.3=251.9万元。

　　方案二：

设立分公司的情况下总公司的所得税税负

　　A公司缴纳的所得税=（1000+6）×25%=251.5万元。

　　比较A公司的整体税负，设立分公司的所得税税负比设立子公司的所得税税负多1.5（251.5-250）万元。

从本案例来看，企业投资设立下属公司，当下属公司微利的情况下，企业应选择设立子公司的组织形式更节税。

　　·四、将公司注册在国际避税地节税

　　避税地亦称“避税港”、“财政天堂”或“税收绿洲”，“离岸中心”通常是指那些可以被人们借以进行所得税或财产税的国际避税活动的国家或地区。

它可以是低税管辖权的国家或地区，也可以是一些虽然采用正常税率，却提供某些特殊的税收豁免项目以及投资税收优惠的国家或地区。

跨国公司可在避税地建立基地公司从事转移和积累利润。

基地公司通常以再开票中心、控股公司、信托公司、投资公司、金融公司等形式存在。

　　·