浅析高新企业研发费用加计扣除会计和税务处理.docx

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浅析高新企业研发费用加计扣除会计和税务处理

浅析高新企业加计扣除的会计和税务处理

摘要

面对日益激烈的全球化市场竞争，企业要提升自我综合竞争能力，因此，科技创新是企业形成核心竞争力的重要途径。

为鼓励企业大胆创新，国家也相继出台了一系列有关研发费用的优惠政策和给予高新企业相应的扶持，其中以税前对研发费用进行的加计扣除最为有力。

本文以高新企业为研究对象，采用文献归纳分析法，案例分析法，首先对高新企业、研发活动和研发费用等相关概念进行描述，然后针对我国高新企业研发活动的性质，对研发支出会计处理和税务处理进行总结分析，通过简单的案例分析，加深对我国高新企业会计和税务处理的理解。

最后基于最新的会计准则和税法的要求，分析高新企业发生研发费用时的会计处理过程以及如何申报纳税，探讨高新企业研发费用加计扣除在处理过程中存在的问题，对应地提出高新企业研发费用加计扣除的会计与税务处理对策，主要包括提高科研人员和财务人员的相互配合程度，加强政策规范标准，规范会计核算和对研发活动的信息披露，以及相关的税法规定等。

关键词：

高新企业；研发支出；会计和税务处理

Analysisoftheaccountingandtaxtreatmentofadditionaldeductionforhigh-techenterprises

Abstract

Inthefaceofincreasinglyfierceglobalmarketcompetition,enterprisesshouldimprovetheircomprehensivecompetitiveness.Therefore,scientificandtechnologicalinnovationisanimportantwayforenterprisestoformtheircorecompetitiveness.Toencourageboldinnovation,countriesalsohaveissuedaseriesofpreferentialpoliciesaboutthecostofresearchanddevelopmentandgivecorrespondingsupporthigh-techenterprises,ofwhichclaimadditionaldeductionofr&dexpensesbeforetaxisthemostpowerful.

Thispapertakeshigh-techenterprisesastheresearchobject.MethodsemployedincludeLiteraturereviewandcaseanalysis.Firstly,therelatedconceptsofhigh-techenterprises,R&DactivitiesandR&Dexpensesaredescribed.ThenaccordingtothenatureofR&Dactivitiesofhigh-techenterprisesinChina,theaccountingtreatmentandtaxtreatmentofR&Dexpenditurearesummarizedandanalyzed.Throughasimplecasestudy,todeepentheunderstandingofaccountingandtaxtreatmentofChina'shigh-techenterprises.Finally,basedontherequirementsofthelatestaccountingstandardsandtaxlaws,thispaperanalyzestheaccountingtreatmentofR&Dexpensesincurredbyhigh-techenterprisesandhowtodeclareandpaytaxes.Further,thispaperdiscussestheproblemsexistingintheprocessingoftheadditionaldeductionofR&Dexpensesforhigh-techenterprisesandaccordinglyproposedthehigh-techenterpriseresearchanddevelopmentexpensesadditionaldeductionofaccountingandtaxtreatmentcountermeasures.Itmainlyincludesimprovingthemutualcooperationbetweenscientificresearchersandfinancialpersonnel,strengtheningpolicystandards,standardizingaccountingandinformationdisclosureofresearchanddevelopmentactivities,aswellasrelevanttaxlaws.

Keyword:

High-techenterprises;R&Dexpenditure;Accountingandtaxprocessing

一、引言

2017年，中国在科技创新领域的投入达到1.7万亿，成为全球第二科研大国。

近年来研究与试验发展经费（R&D）仍保持较快的增长，2018年，全国共投入研究与试验发展（R&D）经费19677.9亿元，比2017年增加2071.8亿元，增长11.8%。

对于高新企业而言，项目研发工作已经是企业的工作重点，随着研发过程产生的高费用是高新企业特有的情况。

为鼓励企业大胆创新，国家出台了一系列关于研发费用的优惠政策，其中以税前对研发费用进行的加计扣除最为有力。

但在我国对研发费用的处理存在会计和税务上的差异，企业如何才能抓住这个机遇提高自身生产经营能力，因此研究高新企业研发费用加计扣除的处理显得尤为重要。

为此，本文通过查阅相关文献和有关会计制度和税法，介绍我国对高新企业认定的最新规定，了解研发费用加计扣除的基本规定。

另外，通过案例分析高新企业研发费用加计扣除会计和税务处理对策。

本文为企业提供较为详细的企业认定和核算处理，研究提出高新企业在研发费用加计扣除会计和税务处理中需要注意的问题和相关的改进措施，对完善我国税收优惠政策和提高企业创新绩效具有参考价值。

二、高新企业研发活动及其研发费用

（一）高新企业的认定

高新企业不同于一般的制造业，它更注重企业的技术创新和科研人员的素质和能力。

我国对高新技术企业的定义是指在国家重点支持的高新技术领域内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册一年以上的居民企业。

根据我国国情，为促进高新技术产业的稳定发展，我国先后对高新企业的定义进行了多次修订。

2016年，科技部、财政部、国家税务总局联合下发的《高新技术企业认定管理办法》中，规定了一些具体的条件和指标。

主要内容如表2.1所示：

表2.1高新企业认定条件和内容

条件

内容

核算期间

近3个会计年度，或按实际经营时间（不满3年时）

获得核心技术的方式

自主研发、受赠、受让、并购等

人员比例

企业从事研发和相关技术创新活动的科技人员占企业当年职工总数的比例不低于10%

研究开发费用占总销售收入比例

最近一年的销售收入（万元）

研发费用/当年总销售收入（%）

<5000

≥6%

5000～20000

≥4%

＞20000

≥3%

其中企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%

一个高新企业想要持续发展，立足社会，需要拥有庞大的资金支持，拥有强大的核心创新能力，拥有先进的创新技术和精锐的创新团队。

高新企业不同于一般的企业，作为调整产业结构的先锋者，必须坚定走创新的科学道路。

企业通过不断地创新，不断地开展研究开发活动，获得成功的研究成果，同时还应具备将研究成果充分地融合到企业自身产品的转化能力，所以，技术创新、人力资源是高新技术企业的重要原动力。

（二）高新企业的研发活动

企业进行研究开发活动，是为了实质性改进技术、产品或服务，然后使企业本来的产品和技术的质量更可靠，成本更好控制，创造出更具创新性，更适合市场需求的产品、材料、装置等等。

根据《高新技术企业管理认定工作指引》的读解，研究开发活动的关键是新和实质性改造。

“新”主要是通过不断创新或吸收消化优秀经验再创新，从而获得新知识，并将新知识运用到企业产品、技术或服务中。

“实质性改造”是企业创造出的新产品、新技术拥有更进步的自身价值，即能成为促进某个行业的发展或进步的推动力。

所以，对社会科学、艺术或人文学等的发现，以及企业对产品的常规性升级等活动不属于研发活动的范畴。

2006年2月我国新修改的企业会计准则采取了国际会计准则（IFRS）的模式，将研发活动划分成“研究活动阶段”和“开发活动阶段”两个阶段。

两者间的不同点如表2.2：

表2.2研究阶段和开发阶段的不同点

研究阶段

开发阶段

概念

为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查

在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等

目标

一般目标不具体，不具有针对性

多是针对具体的目标、技术、产品等

对象

一般无法具体化到特定的项目或产品上

已经具备形成一项新技术或产品的基础

风险

成功概率很难判断，一般成功率较低、风险较大

往往成功率比较高，风险也相对较小

结果

多是为了取得成功的科研成果或形成研究报告

多是形成具体的新产品、新技术

（三）高新企业研发费用

科技创新作为高新企业的日常活动，企业除了要投入大量的资金，同时也会产生很多的费用，所以，企业为获取新知识而进行的研发活动发生的费用就是研发费用。

然而，现在很多企业再做账务处理时会把“研发费用”和“研发支出”混为一谈，但是两者还是有区别的。

研发费用是费用，列在利润表中，可抵减企业的营业利润；而研发支出是成本类科目，符合资本化的研发支出列在资产负债表的“开发支出”中，形成无形资产的成本。

三、高新企业研发费用的会计处理

（一）企业研发费用可采取的会计处理方法

目前，对于研发费用的有关会计处理方法主要有三种：

全部资本化、全部费用化和有条件资本化，在问卷调查中发现，10%的证券分析师认为可以将研发费用全部资本化，30%的证券分析师表示支持费用资本化政策，还有60%的证券分析师表示支持有条件的资本化。

1.全部费用化

全部费用化就是不再对研发活动区分阶段，企业只要能确认费用确实是发生在研发活动中，即可在费用发生时进行确认，计入当期损益。

古达克和麦格拉斯两位学者模拟两家英国电子公司行业的财务报表，并进行了两项实验去观察英国投资分析师的盈余预测和价值评估行为。

实验验证了古达克在1991年的调查，英国市场的证券分析师更偏好费用化的处理。

恰好，美国和德国的证券分析师也偏好研发支出全部费用化处理。

费用化的处理是完全符合会计准则中谨慎性原则的，因为发生的费用全部计入了当期损益，所以不需要考虑无形资产的问题，避免了资产虚高的风险。

在税收视角下研究了研发支出资本化与宏观经济变量之间的关系，认为对于高税率公司来说，研发支出费用化的税收效益更高。

而且，费用化的操作简单。

但是，这种处理方法不能客观地体现出研究项目成功后获得的收益和研发阶段费用支出的比例。

2.全部资本化

与美国不同，荷兰和巴西等国家对同一时期发生的研发费用采取的是另一种极端的处理方法，虽然同样不区分活动区间，但他们的做法是将确认发生在研发活动的费用归集起来，直到该项研究项目取得的成果能给企业带来实质上经济利益的流入，才可予以摊销，这就是发生研发费用时采取全部资本化的处理。

采用全部资本化处理可以呈现成功的研发项目发生的研发费用和产生的收入利益之间的配比关系。

而且，研发支出资本化可以增强股东财富的递延效果。

但是，研发活动本身具有较高的风险性，投入的资金很有可能会付之东流，又或者该项目的成功开发是否能给企业带来经济利益，由于一切的不确定因素，所以只是把研发费用全部资本化，可能使企业高估自身的资产和利润，导致企业要承担更大的经营风险。

3.有条件资本化

研发活动是个复杂的过程，每次的资金投入是否会促进研究项目成功，每个成功的研究项目在未来是否有经济利益的流入企业，这些都存在不确定性，研究阶段和开发阶段的界定虽有理论上的规定，但实际上要做到明确的区分却有一定的难度，所以只是将企业的研发费用简单的全部资本化或全部费用化都是片面的。

在我国，研发费用的处理遵循新会计准则《企业会计准则第6号——无形资产》，发生在企业内部研发项目的研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；满足条件的开发阶段的支出，确认为无形资产并在生产周期内进行摊销，即采用资本化处理方法。

（二）我国高新企业研发费用的会计处理方法

1.核算内容及科目设置

（1）核算内容

在我国，高新企业的研发活动有四种形式，分别是自行开发、合作开发、集中开发和委托开发，而研究费用一般按照以下八大类进行归集：

给科员人员发放的工资薪金，办理的五险一金等的人员人工费用；直接投入研发活动的原材料成本、燃料和动力费用，以及研发仪器设备的日常维修费用；机器设备的折旧费用和研发仪器、设备等因发生改扩建活动产生的长期待摊费用；对研发活动中使用的无形资产进行的摊销产生的摊销费用；对研发产品进行创意性改造或包装产生的设计费用；为生产的无形之产能达到预定使用的状态或功能产生的一系列调试费用；企业采用委托开发方式支付的委托外部研究开发费用；不属于以上费用的核算范围的列入其他费用，其他费用的扣除限额不得超过可加计扣除费用总额的10%。

（2）科目设置

研发费用在账务处理中，应该设置的科目是“研发支出”，该科目主要核算企业进行无形资产研究和开发活动过程中所发生的各项支出。

表3.1研发费用的科目设置

一级科目

二级科目

三级科目

研发支出

费用化支出

或

资本化支出

人员人工费用

直接投入费用

折旧费用及长期待摊费用

设计费

装备调试费

无形资产摊销

委托开发费用

其他费用

2.研究阶段支出处理

企业内部研究开发项目的研究阶段发生的费用，应当在发生时全部费用化，计入当期损益，处理如下：

情况

会计分录

（1）

研究阶段产生的研发费用，计入当期损益

借：

研发支出——费用化支出

贷：

原材料

银行存款

应付职工薪酬

（2）

期末需要将费用化支出部分转入“管理费用”

借：

管理费用

贷：

研发支出——费用化支出

案例1：

2018年初，A公司开始一项新产品的研发，至当年7月末发生的各项调查研究、试验等费用95万元（其中材料费40万元，人工费用34万元，以银行存款支付其他费用21万元）。

A公司的账务处理如下：

情况

会计分录

（1）

2018年1月至7月末发生研究阶段的支出时

借：

研发支出——费用化支出——原材料400000

——人员人工费用340000

——其他费用210000

贷：

原材料400000

应付职工薪金——短期薪酬等340000

银行存款210000

（2）

2018年7月未将费用化支出计入当期损益

借：

管理费用——研究费用950000

贷：

研发支出——费用化支出——原材料400000

——人员人工费用340000

——其他费用210000

3.开发阶段支出处理

对于企业内部研究开发项目，项目进入开发阶段后产生的费用，满足资本化的处理如下：

情况

会计分录

（1）

某项研发项目进入开发阶段且满足资本化的

借：

研发支出——资本化支出

贷：

原材料

银行存款

应付职工薪酬

（2）

研究开发项目达到预定用途形成无形资产的,应按“研发支出—资本化支出”科目的余额

借：

无形资产

贷：

研发支出——资本化支出

案例2：

沿用案例1，在2018年7月末，A公司已经可以证实该项新技术必然开发成功，并满足无形资产确认条件：

2018年8月至10月为开发该项新技术发生材料费28万元、人工费用12万元，均符合资本化条件。

2018年11月初公司为申请专利以银行存款支付申请费专利登记费用等共15万元；2018年12月末获得专利，该专利技术达到预定用途。

A公司的账务处理如下:

情况

会计分录

（1）

2018年8月至10月发生开发阶段的支出时

借：

研发支出——资本化支出——原材料280000

——人员人工费用120000

贷：

原材料280000

应付职工薪金——短期薪酬等120000

（2）

2018年11月初企业申请专利支付申请费时

借：

研发支出——资本化支出——其他费用150000

贷：

银行存款150000

（3）

2018年12月末，该专利达到预定用途，开发阶段产生的资本化支出将成为该企业无形资产成本

借：

无形资产——专利技术500000

贷：

研发支出——资本化支出——原材料280000

——人员人工费用120000

——其他费用100000

4.无法区分研发或开发阶段的处理

对研发活动两个阶段的判断具有一定的技术性，而且还存在较多的主观意识，所以企业在进过专家会审后还无法确认阶段的，出于谨慎原则，企业应将其所发生的研发支出全部费用化,计入当期损益，所以基本的处理和研究阶段的处理相同。

但是，同一项的研发活动在研发过程中已经进行费用化处理的研发支出，在以后期间不得转回。

5.小结

图3.1研究与开发支出处理流程

（三）高新企业研发费用加计扣除的税务处理

1.研发费用加计扣除的相关规定

从所得税减免政策和优惠税率对研发资金投入的影响来看，研究结果表明，加计扣除产生避税激励效应，优惠税率能带来更多的研发资金。

按现规定，2018年往后三年间，未形成无形资产的新工艺、产品、技术的研发费用计入当期损益，按75%加计扣除；形成的，按照无形资产成本的175%摊销，此外，对于研发支出形成无形资产的摊销年限≥10年以摊销的金额进行税务处理。

享受加计扣除的优惠政策的企业，要注意以下两点：

一是企业必须有健全的会计核算体系，并且企业所得税实行查账征收的办法；二是凡涉及研发费用，企业必须按研发项目的性质、情况，设置与之相应的辅助账。

2.形成无形资产的处理

研发过程予以资本化的研发费用形成研发成功的无形资产的成本，按规定，从无形资产投入使用的月份开始，在不低于10年的摊销期限内，研发费用按无形资产的175%，一般采用年限平均法对其进行摊销。

案例3：

沿用案例2，假定该专利技术的使用年限为10年，A公司2019年的利润表如下，没有税法需要调整事项。

使用所得税率为15%，则该公司2019年的摊销处理及相应的税务处理如下：

利润表

编制单位：

A公司2019年12月单位：

万元

项目

本期金额

一、营业收入

500

减：

管理费用

150

二、营业利润

350

减：

营业外支出

50

三、利润总额

300

（1）从2019年起开始摊销，该项专利技术每年的摊销额为=500000/10=50000（元）

2019年的摊销分录为：

借：

管理费用50000

贷：

累计摊销50000

（2）计算2019年的应纳税所得额和应纳所得税额：

当期应纳税所得额=3000000-50000*75%=2625000（元）

当期应纳所得税额=2625000*15%=393750（元）

分析：

根据利润表计算出的利润总额300万元，是扣除了管理费用中包含的本年摊销额5万元，然后再根据税法的规定，该资本化的研发费用还可以按75%加计扣除，所以2019年的应纳税所得额为（5000000-50000*75%）。

综上所诉，企业资本化部分的研发费用按175%的比例在未来的9年里进行摊销。

3.未形成无形资产的处理

研发过程予以费用化处理的研发费用被计入当期损益的“管理费用”，按75%加计扣除。

案例4：

沿用是案例1，假设A公司2019年的利润表如下所示，则该公司2019年的应纳税所得额和应纳所得税额分别为：

利润表

编制单位：

A公司2019年12月单位：

万元

项目

本期金额

一、营业收入

700

减：

管理费用

150

二、营业利润

550

减：

营业外支出

50

三、利润总额

500

当期应纳税所得额=5000000-950000*75%=4287500（元）

当期应纳所得税额=4287500*15%=643125（元）

分析：

会计利润500万元是在扣除了费用化部分95万元的基础上，即按规定实施了100%的扣减后，而在税法中还对费用化95万元实行了税收优惠政策，故A公司2019年的企业所得税的计税基础为（5000000-950000*75%）。

4.高新企业研发费用的申报处理

申报纳税是企业的义务，对于高新企业来说研发活动是日常的经营活动，所以，高新企业要注意研发费用的申报处理。

第一，当企业决定进行某项研究开发活动时，要对该项科研项目进项立项备案。

企业应当自立项之日起几个月内申请项目的确认和登记，对于大规模的科研活动项目，出现跨年度开发的现象，企业可在首次立项年度申请时就做好确认和登记，则在以后年度中不需重新申请。

第二，企业申报的研发费用加计扣除的金额要根据税法的规定进行调整，同时企业需保证无论是报送当地税务局还是其他相关机构，都应该确保其报送的月报、季报和年报中的申请数据及内容一致，避免前后矛盾或无法比较的情况。

第三，企业在准备申报时，应该分别准备资料，因为申报处理包括对研发费用的申报和对加计扣除的研发费用的申报两个部分。

四、我国现行研发费用会计和税务处理的问题及对策

（一）研发费用的会计、税务处理存在的问题

1.财务人员参与研发不足，业务与核算不能有效融合

高新企业普遍存在因注重研发活动而轻视财务处理的现象。

在项目成立之初，往往由研发部门单独对所需要的业务预算自行决定，再在研发活动的事后向财务部门报销。

这样会造成财务部门在对资金流向的确定上出现偏差，期间划分不明，使用的科目也会不够准确，导致研发活动期间产生的费用无法进行比较，不符合会计核算的原则。

业务预算和财务预算之间缺少可比性，则不能进行有效的、充分的融合。

财务人员不能参与到研发活动中，就不能对研发活动进行事中控制，无法判断发生的研发费用是否真正由企业的研发活动产生，产生的研发费用是否属于一个项目还是多个项目共同产生，会给核算增加许多难度，造成资源的浪费。

2.归集、确认与计量存在困难

企业的研发活动具有高投入，高风险，长期性等特点，而且一个高新企业同时进行多项研发活动也是常事。

当企业的研发活动存在较高的共性时，研发项目之间就容易存在使用相同的原材料，机器设备，甚至是相同的一批科研人员的情况，那么最后当科研成功形成无形资产时，在研发过程中产生的成本费用将按什么比例分配到对应的各项研发项