学年论文电子商务引起的流转税征税对象问题及对策修改版.docx

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学年论文电子商务引起的流转税征税对象问题及对策修改版

摘要

电子商务由于具有如数字化、电子化、虚拟性等与传统贸易不同的特征，无论是从理论上还是实际操作上，对建立在传统商业交易基础上的税收征管产生巨大冲击。

因此我们必须密切关注电子商务的发展，关注电子商务发展带来的税收法律问题。

本文从电子商务和流转税的概念入手，通过介绍电子商务对流转税中增值税、营业税、关税、消费税等各税种的影响，阐述电子商务对流转税来自哪些方面的挑战，提出需要解决的问题，从理论和实践上重点介绍了欧盟面对同样问题的解决方案和实际效果，最后结合本国实际，借鉴欧盟经验，提出相应对策以处理电子商务所引发的流转税征管问题。

关键词：

电子商务；流转税；欧盟增值税制度；对策

Abstract

Becausethee-commercehasfeatures,suchasdigitization,electronicandvirtualizationdifferingfromtraditionaltrade,thee-commerce，bothintheoryandpractice,hastremendousimpactontaxcollectionthatestablishedonthebasisoftraditionalcommercialtrade.Thus,wemustpaycloseattentiontothedevelopmentofe-commerceandthelegalproblemsoftaxbringingbythisdevelopment.Thisarticlestartsfromtheconceptsofe-commerceandturnovertax,expoundsthatwhichaspectsdoesthatthee-commercechallengesturnovertaxcomefrombyintroducingtheimpactofe-commercetovalueaddedtax,consumptiontax,tariffsandvariouscategoriesinturnovertax,proposalstheproblemswaitingtobesolved,introducesmainly,intheoryandpractice,solutionsandactualeffectofEUfacingthesameproblems,andfinally,basedonthenationalactualandEUexperience,putsforwardthecountermeasurestohandletheturnovertaxproblemsthatthee-commercecaused.

KeyWords:

E-commerce;Turnovertax;TheEUVATSystem;Countermeasures

目录

前言4

一、电子商务对流转税各税种的影响5

（一）增值税5

（二）营业税6

（三）关税7

（四）消费税8

二、欧盟的电子商务增值税政策9

（一）法律基础9

（二）现行电子商务增值税制的基本要素9

（三）征管机制10

三、我国应采取的流转税对策11

（一）完善现行税制,使电子商务税收有法可依11

（二）建立电子商务税务登记制度和统一的纳税人识别号,增强对纳税主体的监控力度11

（三）流转税各税种具体对策11

参考文献13

前言

随着电子计算机技术的高速发展，互联网应用的发展与普及，数据信息处理与传递技术突破了时间和空间的限制。

在信息时代背景下，电子商务（e-commerce）在全球获得空前发展，我国的电子商务也在近几年得到市场的广泛认可并取得可喜成绩。

2007年国家发改委和国务院信息化工作办公室正式发布了中国第一个《电子商务发展“十一五”规划》明确提出了“十一五”期间的我国电子商务发展的总体目标，由此我们可以非常清晰地知道电子商务将成为我国的一种重要的经营形式。

它不可避免地会对我国税收提出新的挑战，其中电子商务对我国的流转税影响最大，本文从电子商务和流转税的概念入手，分析介绍了电子商务对我国流转税各税种的影响，以及欧盟新的增值税制度对我国的启示，最后结合本国实际，提出相应的对策。

一、电子商务对流转税各税种的影响

欧洲议会关于电子商务给出的定义是：

“电子商务是通过电子方式进行的商务活动。

它通过电子方式处理和传递数据，包括文本、声音、图像。

它涉及许多方面的活动，包括货物电子贸易和服务，在线数据传递，电子资金划拨，电子证券交易，电子货运单证商业拍卖，合作设计和工程，在线资料，公共产品获得。

它包括了产品（如消费品、专门设备），服务（如信息服务，金融和法律服务），传统活动（如健身，体育）和新型活动（如虚拟购物，虚拟训练）”[1]。

流转税是以商品和服务的流转额为征税对象的税收体系,主要包括增值税、营业税和消费税[2]。

电子商务对流转税各个税种的影响，其实是由于电子商务环境下，流转税征税对象发生了变化，由此导致原有的征税理论、征管方案、征管程序也受到重大冲击，必须寻求理论创新和征管措施的跟进。

随着征税客体的信息化、数字化、模糊化，与传统贸易以实物贸易为主的交易模式相比，电子商务环境下的贸易不再以实物流为主，而多以信息流为主，它将一部分原来以“有形货物”提供的商品转变为“无形货物”数字形式提供（如原来购买书籍、报纸和CD光盘的客户，现在可以在互连网上直接下载获得，还可以进行复制和传播，原来实物载体不复存在，更类似与提供一种服务或特许权的使用），使得有形商品、服务和特许权使用的界限便得模糊，难以区分。

对他们是应该按销售货物征收增值税还是应该按转让无形资产或提供服务征收营业税，涉及到电子商务交易的流转税法律属性的划分，而现行的税法很难对其进行确认和征税。

同时，电子商务在一定程序上改变了产品性质，电子商务将原先以有形形式提供的产品转变为以数字形式提供，数字形式一般存在版权保护问题，对这种以数字形式提供的数据和信息应视为提供劳务还是提供特许权使用产品也很难判定。

例如，计算机软件交易，从传统经济理论的观点来看它是货物销售，但从知识产权法的角度来看，软件销售一直被认为是一种特许权使用的提供。

征税对象与税目、税率、纳税地点、纳税环节等都是税法的构成要素，但是各个税种征税对象的具体界定又必须依赖于其它构成要素。

（一）增值税

对于仅以互联网为通信手段进行的有形商品交易来说，使用现行增值税法规是完全符合规定的，因为过境商品有物可查或可在内地仓库查征。

但对在线交易中无形的，数字化商品或劳务征收增值税就存在很大的问题。

例如，国内某公司向国外网站购买某种商品，当这些商品运抵我国海关时，海关依照规定予以代征进口产品的增值税。

但是，在在线交易的情形下，由于该商品直接通过网络以数字化方式进行传送，那么，是否可以依据增值税对其进行征税，则存在以下诸多问题:

1.首先需要遇到的是征税对象的属性问题，即征税的对象是产品还是劳务。

在现行税务处理中，所得的类型不同，适用的来源规则不同，适用的税收政策也不一样。

在传统的概念中，产品总是与有形的物体联在一起的，但在互联网下，计算机软件、书籍、音乐、图像等等一切可数字化的产品都能通过互联网以电子形式传递转让，使得产品和服务的界限变得模糊不清。

当传统的有形产品转化无形的数字化产品进行交易时，由于产品没有实物载体，依据现行税法规定，其符合营业税关于转让无形资产的构成要件，但是，是否应当将所适用的税种由原来征收增值税改为征收营业税?

例如，国内某个单位或个人通过互联网向国内用户提供建筑方面的修理、修配的技术支持指导，或者是提供电影、书籍等文化娱乐产品，其似乎也符合有关营业税的规定，属于应税劳务，而无法按照传统交易方式适用有关增值税的规定。

2.由于确定征税对象困难，税务机关稽查，税收征收也非常困难。

能数字化的信息一般都有版权法保护，在互联网上传输时往往已经加密，在其被解密还原之前，税务当局很难了解交易的内容和性质，所以税务当局很难确认一项所得为销售货物所得、提供劳务所得还是特许权使用费，并对其进行相应征税。

并且，在纳税主体不主动申报纳税的情况下，税务机关发现该类交易的可能性微乎其微，无法对其进行课税。

在跨国界的进口交易，依据税法规定，进口货物的收货人或代理人为纳税人。

当数字化产品以电子化传送时，这些收货人一般是大众消费者，每宗交易的数量又相对较少，他们不会也不可能想到要到税务机关纳税，税务机关很难掌握有关的资料，容易造成国家税收的流失。

3.由于征税对象的虚拟性，商品或劳务的供应地，消费地判定存在困难。

按照《增值税暂行条例》的规定，我国为鼓励货物出口，实行出口货物税率为零的优惠政策。

由于在互联网下很难将一项交易与确切的地理位置有机地联系起来，因此很难确定一项交易是进口还是出口，自然也就无法履行对出口免税、对进口征税的税收行使权。

假如某一中国境内的纳税人在中国境内设立网站销售货物或劳务给全世界的消费者使用，在这种情况下，如何区别是向国内还是向国外销售呢?

是否应该适用出口退税政策?

在纳税人极力夸大其外销份额的情况下，税务机关又如何查核事实真相?

而且，由于联机计算机的IP地址可以动态分配，同一台电脑可以同时拥有不同的网址，不同的电脑也可以拥有相同的网址，而且用户可利用互连网匿名电子信箱来掩藏身份。

（二）营业税

电子商务对现行营业税的影响除了上面提到的部分数字化产品该适用增值税还是营业税的问题外，还牵涉到提供网上远程劳务征税地点的确定问题。

我国目前营业税的课税地点是按照劳务发生地的原则，在税务实践中一般是以劳务的提供地或履行地视为劳务的发生地，在涉及营业机构提供劳务的情形，则通常是以机构的所在地为劳务的发生地。

而在电子商务中，提供远程劳务完全是通过网络实现的，劳务的发生地变得模糊不清，其征税地点也难以确定。

例如，某企业通过互联网向客户提供技术服务，而根本没有派员工到客户所在地，这种情况下，劳务的发生地如何确定，是提供劳务方所在地还是客户所在地?

一种意见认为应税劳务发生地应为劳务提供地，其原因在于提供远程劳务服务的主体及工程人员在提供方所在地，而且其进行劳务活动时，所使用的机器设备工具在提供方，由此而产生的成本费用也是在提供方发生的，因此劳务发生地应为劳务提供地，但是在不改变现行有关流转税制确立的税收管辖权原则的前提下，对位于境外的卖方通过远程在线交易方式出伟给境内买方的数据化产品，如果定性为营业税意义上的提供劳务，由于劳务的提供地或货物的起运地难以认定是在中国境内，我国依法不应行使课税权征收营业税。

持相反意见的人则认为，正是由于提供劳务的对象在消费地，而劳务所进行的活动正是围绕劳动对象而得以实现的，因此他们认为劳务发生地应为劳务消费地。

当境外单位或者个人在我国境内发生应税行为，只根据网络服务器或者服务软件，很难认定劳务的提供者在境内是否有经营机构或者代理人，从而无法寻找代扣代缴税款的对象。

而且，外国劳务提供者可能直接面向大量普通的消费者，给税务机关执法带来困难。

同样地，由于电子商务所具有的隐蔽性、无形性，无论是在网上提供应税劳务或是转让无形资产，在纳税人不主动中报纳税的情况下，税务机关很难对其进行有效监控。

（三）关税

现代关税课征的目的在于保护本国产业的发展和调节国际贸易关系而不以取得财政收入为主要目的，关税固有的三个职能是财政职能、调节职能和保护职能。

电子商务关于关税存在的主要问题有两个，一是在线交易中如何征收关税，二是小额离线交易如何征收关税。

首先，在线交易可以直接可以直接将本来要必须以实物形式存在的货物转化为只要利用电子数据进行信息传输。

这样就可以避免物品的物理流动，不必经过海关的监控，因而在这种情况下海关就无法实现关税的征收。

当某种”有形产品”转化为’.无形产品”进行在线交易时，产品的交付和货款的支付都可以在网上实现，不必经过国家的海关关卡和征税系统。

但是对于大多数的发展中国家来说，大多数的发展中国家都是电子商务净进口国，若对电子商务不征收关税则会造成税收的流失、国家财政收人的减少。

另外，由于电子商务实现了无纸化操作，而且交易双方常常可以”隐蔽”地进行。

网上定单是否具有纸基合同的性质和作用，是否需要缴纳印花税，目前尚未有明确的答案。

其次，由于电子商务交易的简便性和快捷性为越来越多的商家所青睐，导致原有的大额的代理商品额度可能会因为消费者直接面对商家进行交易，致使原有的”中介”消失，而转化为大量小额的交易，我国现行的税法规定对于低于一定金额下的物品免征进口关税，所以在未来跨国界小额进口逐渐取代中间代理商大额进口且将有形商品转化为数字化商品的情况下这样也削减了关税收人。

包含离线交易存在的BZB形式的电子商务由于只是将传统的国际贸易中的信息交流从书面形式转换称电子形式，而大量的物流并没有变化，因而对于关税的征收不会产生太大的影响。

关税是对进出口我国边境的货物和物品征税。

几十年来，关税谈判一直是国际贸易的主题，特别是以美国为首的发达国家，一直通过种种手段，为打破发展中国家的关税壁垒、畅通无阻地进入这些国家日趋膨胀的大市场而作着不懈的努力。

今天，网络高科技营造的信息化时空正好提供了难得的机会与充足的理由，为他们轻而易举地实现运用传统手法难以达到的目的提供了可能。

如果全球网上贸易实行零关税，那么发展中国家的关税堤防将不攻自破。

目前在线跨国交易尚未对我国关税造成明显影响，主要原因是外汇管制严格和基本实行外汇不自由兑换政策，因此在跨国在线交易中的支付环节受到制约，除少量国际信用卡的用户外，绝大多数国内网民尚不能在网上对国外支付货款或服务费用，也就不能通过下载获得产品和服务；此外目前网络经济发达国家，有形产品转换为数字化产品的比重和绝对量还不大，市场对在线交易还有一个适应过程，全球的在线跨国交易量还较小。

因此目前在我国进口环节的税收流失尚不明显，包括关税和增值税。

但是，网络经济的发展一日千里，上述情况在未来若干年可能会发生较大变化。

一方面，在线交易数量逐年增大，甚至在某些特定领域会取代有形产品交易成为世界经济的主流交易方式之一；另一方面，我国加入WTO后必须逐步开放外汇市场，包括外汇自由兑换和取消外汇管制，这样，大量数字化产品会以在线交易方式通过网络从国外进入国内，而目前这部分产品正以有形产品报关进口的方式缴纳进口环节的关税和增值税。

但无论如何，随着在线交易的迅猛发展，它对我国关税的影响也将逐步增大，具体表现在三个方面：

其一，由于许多有形产品可以转化成数字化产品，预计未来关税会相应减少；其二，由干我国对低于一定金额的物品免征进口关税，在未来跨国界小额进口可能逐渐取代中间代理商大额进口的情况下，也会减少我国关税收入；其三，对互联网的国际间传输，各国当局都无良策加以管理，因此会造成关税的流失。

[3]

（四）消费税

目前,我国只对烟、酒等十多种对环境、资源有影响及奢侈品征消费税,目前很少有无形产品属于这个范畴，故本文不作探讨。

二、欧盟的电子商务增值税政策

欧盟与美国主张电子商务免税不同，一直倡导对电子商务征收流转税中的增值税。

随着实践检验，欧盟的电子商务增值税政策不断发展完善。

本文从欧盟电子商务增值税依据的法律基础、税收构成要素、征管机制等方面作简单介绍。

（一）法律基础

1997年7月,欧盟签署的《波恩声明》中规定,不对国际互联网贸易征收关税和特别税,但不排除对网上交易征收商品税。

1998年6月8日发表《关于保护增值税收入和促进电子商务发展的报告》,认为不应将征收增值税与发展电子商务对立起来,决定对欧盟企业通过网络购进商品或劳务时,不论其供应者是欧盟网站还是外国网站,一律征收20%的增值税,并由购买者负责扣缴;而非欧盟企业仅在向欧盟企业提供电子商务时才缴纳增值税,向欧盟个人消费者提供电子商务时不用缴纳增值税。

由于对非欧盟企业在欧盟境内向非经营业务的个人消费者提供电子商务免征增值税,使得欧盟企业在竞争中处于十分不利的地位。

为了消除由此对欧盟企业造成的不利影响,2000年6月,欧盟委员会提出了新的网上交易增值税议案,规定对欧盟境外企业,通过互联网向欧盟境内顾客销售货物或提供应税劳务,销售额在10万欧元以上的,应在欧盟国家进行增值税纳税登记,并按当地税率缴纳增值税。

美国认为,欧盟这种做法的目的是保护欧洲市场,这必将阻碍电子商务的发展,而且还会带来具体执行中的许多问题,因此要求欧盟取消或修改这一提议。

应美国要求,欧盟对上述议案略作修改,2002年5月通过了《欧盟电子商务增值税指令》,并于2003年7月1日开始施行。

规定非欧盟销售企业通过网络向欧盟区内企业或个人提供数字产品时,均应向欧盟成员国申报和缴纳相应增值税。

到2006年底,欧盟已经确立了明确而稳定的有关电子商务增值税的法律制度。

电子商务下的税收管辖权规则首先需要明确的是,在欧盟,数字产品从VAT角度被视同服务。

第六号指令第6条明确规定:

“提供服务”是指商品销售以外的任何交易。

这种交易可以包括,无形产品的转让,不管是否有产权证书⋯⋯而“商品销售”在其第5条规定,是指所有者转让有形财产的支配权。

对此,在欧委会《电子商务与间接税》的报告中,对这一问题还予以了统一的指导方针:

由接受方通过电子网络以数字形式接受的产品,为VAT目的应被视为服务。

因此,对服务和数字产品的电子商务问题,统一适用欧盟有关服务的立法。

（二）现行电子商务增值税制的基本要素

前面提到的《欧盟电子商务增值税指令》包括的基本要素如下:

1.征税范围。

电子商务的征税范围主要有数字化产品和服务的网上交易、电信服务,还有属于间接电子商务的交易和服务。

具体包括：

提供网站空间、服务器空间、远程系统和设备维护;提供软件及其升级服务;提供图像、文字、信息和数据;提供音乐、电影及各种游戏;提供远程教育等。

2.纳税人。

电子商务增值税是价外税。

“B2B”电子商务增值税由购买者自核自缴;“B2C”电子商务增值税由（非）欧盟供应商代收代缴。

3.纳税地点。

电子商务的纳税地点原规定为电子商务供应地,后改为电子商务消费地。

4.税率。

由于目前欧盟各成员国增值税税率各不相同,有的差别很大,最高的为瑞典25%,最低的为马德拉群岛13%。

欧盟成员国可以制定适合自己的电子商务增值税税率，为了尽量减轻税收负担,非欧盟企业可以选择在税率相对较低的国家进行登记纳税。

[5]

（三）征管机制

对电子商务的征税方法,欧盟全面采纳了OECD的建议，对B2B交易采用反向征税制,即服务的接受方（客户）将被要求确定进口服务的应征税额,并承担向其所属税务当局缴纳的义务。

征管方式采取一种类似于代扣代缴的征管制度。

规定在欧盟没有设立常设机构但取得电子商务收入的非欧盟企业应向至少一个欧盟成员国注册登记,并按收入来源国的增值税法计算增值税,由注册登记国负责日常的征管,并负责将收到的税款移交给收入来源国（购买方所在国）。

这样,购买方就必须列出自己的真实地址,非欧盟企业可以据此决定是否在该国进行登记。

对“B2B”电子商务,供应商不用在欧盟成员国内进行增值税注册,由购买者根据逆向征税机制（reversechargemechanism）自行核缴税款;对“B2C”电子商务,（非）欧盟供应商至少要在任一欧盟成员国内办理增值税登记,负责计缴税款。

供应商可以网上办理增值税登记、申报和缴纳税款,欧盟通过增值税信息交换网络系统（VATinformationexchangesystemnetwork）帮助供应商实时（real-time）确定消费者的纳税身份,并提供无纸化（paperless）的电子发票。

欧盟的上述立法对我国有相当的借鉴意义。

尽管某些制度有着欧盟特殊的实施背景,但是欧盟立法调整所体现出来的避免税基被不当冲击、保持税收中性、加强监管和简化程序等理念是具有普遍意义的。

我们应该结合自身税制的特点,及时做出调整,以维护我国在电子商务交易中的税收利益。

三、我国应采取的流转税对策

（一）完善现行税制,使电子商务税收有法可依

应坚持税收中性原则和运用既有税收原则,以现行税制为基础,不单独开征新税或附加税,在现行税法中增加有关电子商务税收的规范性条款,重新界定在电子商务环境下纳税主体、征税范围、课税对象和纳税地点等税制要素的内涵和外延,补充有关网络银行定义、电子凭证的保管和使用等方面的规定。

进一步规范电子商务经营者、服务者、消费者与税务机关的权利义务关系,使电子商务税收有法可依,进而健康有序地发展。

（二）建立电子商务税务登记制度和统一的纳税人识别号,增强对纳税主体的监控力度

对从事电子商务的单位和个人,在办理上网交易手续后,必须到主管税务机关办理网络贸易的税务登记,填报《申请网络贸易税务登记表》,并将其在网上设立的网站、网址、网上提供商品的种类、品名以及用于交易结算的方法、银行账户以及计算机超级密码的钥匙备份等及时向当地税务机关登记。

同时税务机关也应做好登记的管理工作,对纳税人填报的有关事项严格审查,逐一登记,然后发放全国惟一的税务登记号,并核发以此登记号为识别码的数字身份证。

纳税人的收支等信息均在此账号下,通过银行账户在全国联网存储,以供税务机关查询并作为征税依据。

为了保证税务登记制度顺利实施,税务机关必须使自己的网络与银行、海关、工商等部门网络联通,加强信息沟通。

对纳税人实施有效的网上监控,让纳税人从隐蔽、虚拟的网络背后走向前台,依法履行自己的纳税义务。

（三）流转税各税种具体对策

1.增值税政策。

（1）在电子商务活动中，采用离线销售方式的，产品是以有形物品销售，毫无疑问仍然征收增值税，但是建议设置起征点，比如以销售额是否超过500万为限。

对于C2C交易，由于成本低是目前吸引个人从事网上业务的主要因素，淘宝网的100多万卖家中个人卖家超过了99%，为鼓励该新兴行业的发展，可借鉴国外经验暂缓征税，当达到500万的销售额后，即便是C2C交易，也应交增值税。

对于采用在线销售方式的，产品是以数字化交付方式在网络上销售的，首先确定征税对象属性，以欧盟为例，对服务和数字产品的电子商务问题,统一适用有关服务的立法。

鉴于某些以数字化方式传递的产品,很难判定究竟是销售应税货物还是提供非应税项目而无法确定其适用税种。

建议借鉴欧盟经验,凡是涉及电子商务的商品交易和劳务均列入增值税的征税范围,不必区分该笔业务的性质,避免了税务处理中的混乱。

这实际上是扩大增值税征税范围,有利于明确电子商务课税对象。

（2）以“金税工程”为基础,研制开发电子商务增值税专用发票管理系统。

目前在全国正式开通运行的金税工程二期主要包括“一条网络,四个系统"。

一条网络指建立从总局到省局、市局、区县税务机关的四级计算机主干网,即税收管理信息“高速公路";四个系统是建立覆盖全国所有增值税一般纳税人的防伪开票子系统,以及延伸至各级税务机关的专用发票认证子系统、增值税计算机稽核子系统和专用发票协查子系统。

通过这四个系统将增值税专用发票运行情况置于计算机网络的严密监控之下。

但由于纳税人通过该系统开具的电脑版专用发票在申报纳税与支付税款时尚需手工操作,应该深入研究该系统与电子申报支付系统的有效衔接问题,将金税工程子系统采集的纳税人增值税专用发票有关信息,通过电子申报支付软件提供的申报和支付功能进行税务处理,以实现增值税征收管理的全程电子化。

[4]

2.营业税对策。

对于在互联网上在线提供劳务，确定由劳务提供方税务机关征收增值税，对营业税制的影响就不大；而对于提供离线劳务的，即在网上完成洽谈、订立合同以及付