国税发31号与国税发31号的区别对比.docx
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国税发31号与国税发31号的区别对比
国税发【2006】31号与国税发【2009】31号的区别对比
旧文件
新文件
新文件草稿
解读
国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知
房地产开发经营业务企业所得税处理办法
国税发〔2006〕31号
国税发〔2009〕31号
第一章 总 则
第一章总则(共4条)
第一章总则共四条,解决的是地产企业所得税的两个根本问题,第一:
究竟允许不允许对地产企业进行核定征收所得税管理;第二,完工标准究竟如何界定。
为了加强和规范房地产开发企业的企业所得税征收管理,根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关法律、法规规定,结合房地产开发企业(以下简称开发企业)的经营特点,现就房地产开发的有关企业所得税问题通知如下:
第一条 根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定,制定本办法。
第一条根据《中华人民共和国企业所得税法》及其《实施条例》、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关税收法律法规的规定,制定本办法。
国税发【2006】31号文件依据的上位法是《企业所得税暂行条例》,2008年1月1日实施新企业所得税法以后,需要在新《企业所得税法》基础上制定新文件,本文件也是“千呼万唤”始出来,不过还好季度预缴基本上是按照会计利润(国税函【2008】635号文件),因此该文件主要是针对汇算清缴税务事项。
本文件是实体和程序的统一。
既规定地产企业如何缴纳企业所得税,也规定程序性问题。
因此既根据《企业所得税法》及其条例,也依据《征管法》来制定。
十一、关于本通知适用范围和执行时间问题
本通知适用于各种经济性质的内资房地产开发企业,以及从事房地产开发业务的其他内资企业。
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局应联合制定具体实施办法,并报国家税务总局备案。
第二条 本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业(以下简称企业)。
第二条本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业(以下简称企业)。
1、2008年1月1日以后,无论内资企业、外企企业均适用本文件。
2、2008年1月1日以前,内资企业执行31号文件,而外资企业则执行国税发[2001]142号文件,两者的理念及交纳方式完全不同。
新法以后,地产企业所得税的缴纳原则基本上靠近内资企业的31号文件。
3、文件38条规定,外资企业2007年12月31日前的预售收入,待开发产品达到完工标准后,也要按照本文件来结转收入和计税成本。
但是具体如何衔接,说的并不明确。
例如:
某外资企业,2007年取得预售收入1000万元,按照10%的利润率缴纳税款330万元,2008年该企业的开发项目达到完工标准,如何进行处理呢?
4、这里的关键是,纳税申报表附表3第50行的调减项目到底该填多少,如果填100万元的话,那么以前年度的期间费用如何处理?
个人倾向于作为过渡措施,都扣除在今年。
或者作为以前年度的亏损处理,其实效果是一样的。
二、关于完工开发产品的税务处理问题
(一)符合下列条件之一的,应视为开发产品已经完工:
第三条 企业房地产开发经营业务包括土地的开发,建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。
除土地开发之外,其他开发产品符合下列条件之一的,应视为已经完工:
第三条企业房地产开发经营业务包括土地的开发、建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。
除土地开发外,其他开发产品符合下列条件之一的,应视为已经完工:
关于完工标准,同31号文件未发生变化。
1.竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品(成本对象);
(一)开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。
(一)开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。
在31号文件执行过程中,纳税人反映:
以竣工证明作为主要标志的完工标准太早,开发企业由于未进行最后结算,有些建安发票尚未取得,会形成已经实际发生的成本由于在完工年度未取得发票,无法扣除的问题。
2.已开始投入使用的开发产品(成本对象);
(二)开发产品已开始投入使用。
(二)开发产品已开始投入使用。
本次文件,未修改完工标准。
但是文件32条规定:
出包工程未最终办理结算取得全额发票的,在证明资料充分的前提下,其发票不足金额可以预提,但最高不得超过合同金额的10%。
部分的解决了该问题。
3.已取得了初始产权证明的开发产品(成本对象)。
(三)开发产品已取得了初始产权证明。
(三)开发产品已取得了初始产权证明。
文件35条规定,企业可以在汇算清缴前任意选择一个时点结转收入。
这样对规定更加明确企业在年内根本不必结转预售收入为实际销售收入。
预售收入结转为实际的销售收入实际只是一个汇算清缴的年度问题。
青岛国税局2007年的汇缴政策中在年度中间预售收入结转为实际销售收入的一系列规定,再次证明属于多此一举。
(二)开发企业出现下列情形之一的,税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收、管理并逐步规范,同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、法规的规定进行处理,但不得事先规定开发企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。
第四条 企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形,税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理,并逐步规范,同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理,但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。
第四条企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形,税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收、管理并逐步规范,同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、法规的规定进行处理,但不得事先规定企业的所得税按照核定征收方式进行征收、管理。
继续强调开发企业不得事先核定征收。
文件第四条,继续强调了房地产开发企业不允许核定征收。
用词更加明确,一是,不允许开发企业按照核定征收方式进行征收管理,国税发[2008]30号文件第三条规定:
特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。
上述特定纳税人由国家税务总局另行明确。
,而本文件责明确了房地产业作为一种特殊行业事不适用按照国税发[2008]30号文件进行核定征收的;二是,可以对以前年度开发企业的纳税核定征收。
目前,全国对开发企业实施核定征收的地方很多,例如湖南省国地税联合发文件,对所有的地产企业进行核定征收,除了地方税务机关对于税收任务的考量外,也有文件表述不清楚的原因,实际上事后核定征收是《征管法》35条针对所有企业的措施,新文件完全没有必要去说此事,只要说开发企业一律不能核定征收即可,否则反而可能引起一些理解上的争议。
1.依照法律、行政法规的规定可以不设账簿的;
2.依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账薄的;
3.擅自销毁账簿的或者拒不提供纳税资料的;
4.虽设置账簿,但账目混乱或成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不齐,难以查账的;
5.发生纳税义务,未按照规定的期限办理纳税申报,经税务机关责令限期申报,逾期仍不申报的;
6.纳税人申报的计税依据明显偏低,又无正当理由的。
第二章 收入的税务处理
第二章收入的税务处理(共6条)
同31号文件的规定无任何变化。
(四)开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款,包括现金、现金等价物及其他经济利益。
开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的其他收取部门、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。
第五条 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款,包括现金、现金等价物及其他经济利益。
企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。
第五条开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款,包括现金、现金等价物及其他经济利益。
企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;未纳入开发产品价内并由企业之外的其他部门收取、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。
其实,很多时候企业对于代收费用是纳入价内,还是作为代收款项处理,并不能自由选择,取决于公用事业单位开具发票的方式,更取决于当地政府关于代收费用的规定。
例如:
江苏省政府规定实行“一费制”,将代收的费用全部纳入房价内,此时企业就无法选择作为代收款项。
(1)企业所得税:
无论是将代收款项纳入价内,还是不纳入价内其实不影响企业所得税,影响的是所得税款的利息。
(2)营业税。
除了维修基金(国税发[2004]69号文件)、代收的契税、印花税以外,其余的代收费用一律缴纳营业税。
企业可以运用代理业进行规避。
(国税发[1995]76号、国税函[2007]908号文件)
(3)土地增值税:
根据财税[1995]48号文件规定,关于地方政府要求房地产开发企业代收的费用如何计征土地增值税的问题,代收费用不纳入价内的话,不交纳土地增值税,纳入价内既作收入也做扣除项目,但是不得作为加计20%的基数。
这里的问题在于如何区分什么是代收费用?
根据48号文件这里的代收费用是县级政府要求代收的,如果不是县级政府要求代收,且合同上未注明代收费用的,可以不作为代收费用处理,即:
允许加扣20%。
(五)开发产品销售收入应按以下规定确认:
第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现,具体按以下规定确认:
第八条企业销售开发产品应按以下规定确认收入的实现:
同31号文件四种销售方式的规定完全相同。
1.采取一次性全额收款方式销售开发产品的,应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日,确认收入的实现。
(一)采取一次性全额收款方式销售开发产品的,应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日,确认收入的实现。
(一)采取一次性全额收款方式销售开发产品的,应于实际收讫价款或索取价款凭据(权利)之日,确认收入的实现。
2.采取分期收款方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。
付款方提前付款的,在实际付款日确认收入的实现。
(二)采取分期收款方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。
付款方提前付款的,在实际付款日确认收入的实现。
(二)采取分期收款方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。
付款方提前付款的,在实际付款日确认收入的实现。
3.采取银行按揭方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款确定收入额,其首付款应于实际收到日确认收入的实现,余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
(三)采取银行按揭方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款确定收入额,其首付款应于实际收到日确认收入的实现,余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
(三)采取银行按揭方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款确定收入额,其首付款应于实际收到日确认收入的实现,余款在银行按揭贷款办理转帐之日确认收入的实现。
4.采取委托方式销售开发产品的,应按以下原则确认收入的实现:
(四)采取委托方式销售开发产品的,应按以下原则确认收入的实现:
(四)采取委托方式销售开发产品的,应按以下原则确认收入的实现:
(1)采取支付手续费方式委托销售开发产品的,应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的,应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的,应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
(2)采取视同买断方式委托销售开发产品的,属于开发企业与购买方签订销售合同或协议,或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现;如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格,以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的,则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
2.采取视同买断方式委托销售开发产品的,属于企业与购买方签订销售合同或协议,或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现;如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格,以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的,则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
2.采取视同买断方式委托销售开发产品的,属于企业与购买方签订销售合同或协议,或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或洗衣中约定的价格高于买断价格,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现;如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格,以及属于受托方予购买方签订销售合同或协议的,则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
(3)采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的,属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议,或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于基价,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现,开发企业按规定支付受托方的分成额,不得直接从销售收入中减除;如果销售合同或协议约定的价格低于基价的,则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
属于由受托方与购买方直接签订销售合同的,则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
3.采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的,属于由企业与购买方签订销售合同或协议,或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于基价,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现,企业按规定支付受托方的分成额,不得直接从销售收入中减除;如果销售合同或协议约定的价格低于基价的,则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
属于由受托方与购买方直接签订销售合同的,则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
3.采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的,属于由企业与购买方签订销售合同或协议,或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于基价,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现,企业按规定支付受托方的分成额,不得直接从销售收入中减除;如果销售合同或协议约定的价格低于基价的,则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
属于由受托方与购买方直接签订销售合同的,则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
(4)采取包销方式委托销售开发产品的,包销期内可根据包销合同的有关约定,参照上述
(1)至(3)项规定确认收入的实现;包销期满后尚未出售的开发产品,开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
4.采取包销方式委托销售开发产品的,包销期内可根据包销合同的有关约定,参照上述1至3项规定确认收入的实现;包销期满后尚未出售的开发产品,企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
4.采取包销方式委托销售开发产品的,包销期内可根据包销合同的有关约定,参照上述
(1)至(3)项规定确认收入的实现,报效期满后尚未出售的开发产品,企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容,以月或季为结算期,定期进行结算,并在规定期限内向税务机关进行纳税申报、预缴税款。
对不按规定定期结算、纳税申报和预缴税款的,按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定进行处理。
5.开发企业将开发产品先出租再出售的,凡将开发产品转作固定资产的,其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现,出售时再按销售固定资产确认收入的实现;凡未将开发产品转作固定资产的,其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现,出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
六、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题
开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。
确认收入(或利润)的方法和顺序为:
第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。
确认收入(或利润)的方法和顺序为:
第九条企业将开发产品用于①捐赠、②赞助、③职工福利、④奖励、⑤对外投资、⑥分配给股东或投资人、⑦抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。
确认收入(或利润)的方法和顺序为:
自产自用不用视同销售,但对计提折旧规定了限制性条款。
(一)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;
(一)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;
(一) 按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;
文件第9条,取消了自产自用需要视同销售的规定,也同《企业所得税法实施条例》第25条、国税函【2008】828号文件一脉相承。
31号文件规定,内资企业自产自用如果提取折旧需要视同销售,外资企业的国税函【2005】970号文件则规定,外资企业自产自用属于内部处置资产,不用视同销售收入。
本文件基本上延续了外资企业的税收政策。
国税函【2008】828号文件同时规定:
以前年度未视同销售的,可以按照新规定,不再视同销售。
(二)由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;
(二)由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;
(二) 由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;
取消自产自用的规定后,开发企业可能会以房屋以自用为名对存量房计提折旧,以减少税收负担。
针对这种情况,文件24条规定,只有自用12个月以上以后才可以对自用的开发产品计提折旧。
(三)按开发产品的成本利润率确定。
开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。
按开发产品的成本利润率确定。
开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。
也就是说,如果报建就是自建固定自产,可以直接计提折旧,如果报建是开发产品,则只有自用12个月以上才可以计提折旧。
这是实质重于形式原则的体现。
(二)非经济适用房开发项目预计计税毛利率按以下规定确定:
第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:
第七条企业销售未完工开发产品属于①经济适用房、②限价房和③危改房的,其计税毛利;不得低于3%,其他未完工开发产品的计税毛利率按下列规定进行确定:
降低了计税毛利率,属于企业的实质性利好。
1.开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的,不得低于20%。
(一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的,不得低于15%。
(一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的,不得低于15%。
目前,我国的宏观经济遭受到国际金融危机的严峻考验,带动我国经济的三架马车:
投资、消费、出口,均启动乏力,作为刺激投资作用最大的产业,国家的宏观政策由打压地产开发转而为“救市”。
一是颁发了财税【2008】137号文件,降低个人房屋交易税费,刺激消费,第二就是本文件降低了计税毛利率。
2.开发项目位于地及地级市城区及郊区的,不得低于15%。
(二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的,不得低于10%。
(二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的,不得低于10%。
文件第7条规定,省会城市毛利率改为15%、地级市改为10%、其他地区则改为5%。
文件还明确了限价房、危改房也享受3%的毛利率。
需要注意的是,是否属于经济适用房、限价房和危改房,必须要有政府批文,在手续没有批下来之前就进行预售的,税务部门将按照正常的房屋销售对待。
3.开发项目位于其他地区的,不得低于10%。
(三)开发项目位于其他地区的,不得低于5%。
(三)开发项目位于其他地区的,不得低于5%。
降低毛利率的结果是很多利润率不高的楼盘,在预售阶段根本就交不到税款了,有效的缓解了开发企业的资金压力。
(一)经济适用房项目必须符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发〈经济适用房管理办法〉的通知》(建住房〔2004〕77号)等有关法规的规定,其预售收入的计税毛利率不得低于3%。
开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时,必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料。
凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的,一律按销售非经济适用房的规定计算缴纳企业所得税。
(四)属于经济适用房、限价房和危改房的,不得低于3%。
七、关于代建工程和提供劳务的税务处理问题
(一)开发企业代建工程和提供劳务不超过12个月的,可按合同约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现;持续时间超过12个月的,可采用完工百分比法按季确认收入的实现。
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