王秀荷营改增及会计准则重要理念与方法.docx

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王秀荷营改增及会计准则重要理念与方法

《增值税（营改增）与重要会计理念、方法》讲座

目录

第一部分增值税与营改增

第一讲增值税

第二讲营改增

第二部分重要会计理念与方法

一、会计理论基础：

资产负债观

二、财务报告、财务报表和会计报表有何区别？

三、如何区分列报、列示和披露？

四、资产账面余额与账面价值有何区别？

五、负债账面余额与账面价值有何区别？

六、收入与利得有何联系、区别？

七、费用与损失有何联系、区别？

八、资产可作哪些分类？

九、通过什么途径把资产搞实？

十、各种资产盘盈、盘T186********亏的会计处理有何区别？

十一、比较各种资产减值的异同？

十二、企业发生的支出有哪些列支渠道？

十三、金融资产与其他资产有何区别？

分清金融资产意义何在？

十四、金融资产期末有哪两种计量方法？

十五、金融资产与金融负债如何按照摊余成本计量？

十六、我国土地使用权在资产负债表上有哪四个列报项目？

十七、投资性房地产成本模式与公允价值模式有何区别？

十八、长期股权投资成本法与权益法有何区别？

十九、无形资产出售和出租的会计处理有何区别？

二十、实际利率与票面利率有何不同？

二十一、应收利息和利息收入有何区别？

二十二、应交所得税和所得税费用有何区别与联系？

二十三、价外税与价内税有何区别？

各种税金的会计处理有何规律？

二十四、政府Q605556860补助何时计入营业收入、何时计入递延收益？

二十五、如何区分权益工具和金融负债？

二十六、净利润与其他综合收益有何区别？

二十七、预计负债与或有负债有何区别？

二十八、库存股是不是资产？

库存股分不分股利？

二十九、权益结算与现金结算的股份支付会计处理有何不同？

三十、提取盈余公积、分配现金股利和股票股利的会计处理有何不同？

正文

第一部分增值税与营改增

第一讲增值税

增值税是就货物（生产销售货物和进口货物）或应税劳务（加工劳务和修理修配劳务）的增值部分征收的一种税。

增值税纳税人可分为一般纳税人和小规模纳税人，税款计算和会计处理差异很大，现分述如下：

一、一般纳税人

一般纳税人应掌握二句话：

应交增值税和缴纳增值税。

一般纳税人核算科目如下：

一般纳税人科目设置

一级科目

二级科目

三级科目

应交税费

应交增值税

进项税额

进项税额转出

销项税额

已交税金

出口退税

减免税款

出口抵减内销产品应纳税额

转出未交增值税

转出多交增值税

营改增抵减的销项税额（营改增用）

未交增值税

增值税检查调整

待抵扣进项税额（营改增用）

增值税留抵税额（营改增用）

1.应交增值税

应纳税额=销项税额—进项税额—上期末留抵税额

（1）进项税额的处理

进项税额分为可以抵扣的进项税额、不得抵扣的进项税额和进项税额转出三种情况：

①可以抵扣的进项税额有三个来源：

取得了增值税专用发票、取得了海关进口增值税专用缴款书、计算得出（按运费的7%、购进免税农产品按买价的13%和废旧物资按收购价的10%计算进项税额）。

可以抵扣的进项税额应价税分离入账。

【例1】甲家具公司于2013年6月1日购入木材作为原材料，取得的增值税专用发票上注明的价款为100万元，增值税税额为17万元，货款已用银行存款付清，材料已验收入库，则甲公司账务处理如下：

借：

原材料100

应交税费——应交增值税（进项税额）17（代垫）

贷：

银行存款117

②不得抵扣的进项税额主要有购进的货物用于非应税项目（即用于应交营业税的项目）、购进的货物用于免税项目（如古旧图书）、购进的货物用于集体福利和个人消费。

应特别注意的是，购入的固定资产用于生产经营，其进项税额可以抵扣。

如果进项税额不得抵扣，应价税合一入账。

【例2】甲公司于2013年6月1日购入一台设备用于集体福利，取得的增值税专用发票上注明的价款为50万元，增值税税额为8.5万元，货款已用银行存款付清，设备已验收投入使用，则甲公司账务处理如下：

借：

固定资产58.5

贷：

银行存款58.5

③如果购进的货物原定用于生产经营，进项税额已作抵扣，但其后因改变了原生产经营用途或发生了非常损失（不包括地震、水灾等自然灾害），相应的进项税额不得抵扣，则已作抵扣的进项税额应作转出处理,见下例:

【例3】甲家具公司于2013年6月1日购入木材作为原材料，取得的增值税专用发票上注明的价款为100万元，增值税税额为17万元，货款已用银行存款付清，材料已验收入库，则甲公司账务处理如下：

借：

原材料100

应交税费——应交增值税（进项税额）17（代垫）

贷：

银行存款117

假设发生了管理不善造成损失（被盗）：

借：

待处理财产损溢117

贷：

原材料100

应交税费——应交增值税（进项税额转出）17

批准后列作损失：

借：

营业外支出117

贷：

待处理财产损溢117

值得注意的是，由于管理不善造成的非常损失（不包括地震、水灾等自然灾害），相应的进项税额不得抵扣，则已作抵扣的进项税额应作转出处理，即甲公司为国家代垫资金国家不承认，全部经营风险都由企业承担。

但是，自然灾害造成的损失可以抵扣（汶川大地震后），无须转出，体现了人文关怀。

（2）销项税额的处理

销项税额可由一般销售和视同销售产生：

①一般销售时，根据不含税销售额和税率计算销项税额。

【例4】甲家具公司将100万元木材加工成产品，取得不含税销售额为200万元，增值税税额34万元，款项已收，则账务处理如下：

借：

银行存款234

贷：

主营业务收入200

应交税费——应交增值税（销项税额）34（代收）

②视同销售。

按照增值税有关规定，企业将自产产品、委托加工或购买的货物分配给股东、用于对外投资、用于发放福利或个人消费，应视同销售，计算销项税额。

实际上，随着会计改革，这些视同销售，会计上也计入收入了，因此，会计与税收基本没有差异，不能说是视同销售了。

【例5】甲公司将将自产货物用于用于工程，该商品成本为80万元，不含税销售价格为100万元，增值税税率为17%，则账务处理如下：

借：

在建工程97

贷：

库存商品80

应交税费——应交增值税（销项税额）（100*17）17

2.缴纳增值税

缴纳增值税分两种情况：

一种是正常缴纳，即本月增值税在下月15日前缴纳；另一种是预交，如本月预交一次，下月15日前结清。

预交增值税通过“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目核算，正常缴纳增值税通过“应交税费——未交增值税”科目核算。

现对缴纳增值税的各种情形举例如下：

【例6】假设2013年9月18日预交本月增值税100万元，则会计处理是：

借：

应交税费——应交增值税（已交税金）100

贷：

银行存款100

9月30日，已知本月销项税额为500万元，进项税额为385万元，则本月应交增值税税额115万元；因已预交100万元，下月初尚需交15万元，账务处理是：

借：

应交税费——应交增值税（转出未交增值税）15

贷：

应交税费——未交增值税15

10月15日前缴纳时：

借：

应交税费——未交增值税15

贷：

银行存款15

【例7】假设2013年9月18日预交本月增值税税额100万元，则会计处理是：

借：

应交税费——应交增值税（已交税金）100

贷：

银行存款100

9月30日，已知本月销项税额为480元，进项税额为385万元，则本月应交增值税税额95万元；因已预交100万元，多交5万元应转出，账务处理是：

借：

应交税费——未交增值税5

贷：

应交税费——应交增值税（转出多交增值税）5

（注意：

多交的5万元可抵下月应交增值税。

）

【例8】如果2013年9月18日预交本月增值税税额100万元，9月30日，已知本月销项税额为375万元，进项税额为385万元，则本月应交增值税为-10万元，即下月可留抵进项税额10万元；因已预交100万元，多交100万元应转出，账务处理是：

借：

应交税费——未交增值税100

贷：

应交税费——应交增值税（转出多交增值税）100

（注意：

多交的100万元可抵下月应交增值税）

综上所述，“应交税费——应交增值税”期末贷方没有余额，借方可能有余额，表示下月可留抵的进项税额；“应交税费——未交增值税”贷方余额表示应交的增值税，借方余额表示多交的增值税。

二、小规模纳税人

小规模纳税人核算增值税，应设置“应交税费——应交增值税”科目。

在会计处理时应注意二点：

1.购进货物时其支付的增值税额不能抵扣，应计入购入货物的成本。

【例9】甲小规模纳税人购入原材料，取得的增值税专用发票上注明的价款为100万元，增值税税额为17万元，货款已用银行存款付清，材料已验收入库，则甲公司账务处理如下：

借：

原材料117

贷：

银行存款117

2.销售货物时按不含税价格乘以征收率3%计算应交增值税。

【例10】甲企业为小规模纳税人，取得含税收入103元，编制会计分录如下：

借：

银行存款103

贷：

主营业务收入[103/（1+3%）]100

应交税费——应交增值税（100×3%）3

总结：

从哪三个方面快速理解增值税？

（1）增值税属于价外税，企业与国家就是代收代垫的关系，企业按照负债核算增值税。

上述例中，甲公司为国家代垫17万元，为国家代收34万元，所以应交给国家17万元。

提问：

增值税的最终负担人是谁？

（2）增值税就增值部分按17%交税。

上述例中，购入木材100万元，销售产品价格200万元，该木材在甲公司增值100万元，应交增值税=增值额100×增值税税率17%=17万元。

提问：

增值税的优点是什么，为什么增值税会成为国际上的主流税种？

为什么要营改增？

未来增值税的税率是提高还是降低？

（3）从技术角度看，按照下列公式计算应交增值税：

应交增值税=当期销售税额—当期进项税额=34—17=17万元。

提问：

为什么国家要搞金税工程？

第二讲营改增

一、营改增试点概况

1.2011年11月16日，财政部和国家税总发布经国务院同意的《营业税改征增值税试点方案》（财税[2011]110号），明确从2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点，目的是减轻企业税负，促进社会分工，提高劳动效率。

2.2012年7月25日国务院又决定，从2012年8月1日起至年底，试点范围扩大到北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东等省市。

3.按照规划，最快有望在十二五（2011年－2015年）期间完成“营改增”，即取消营业税。

4.从目前试点情况看，营改增的好处有：

（1）小规模纳税人的税负明显下降。

（2）大部分一般纳税人的税负略有下降。

根据《经济日报》刊登的数据，上海试点的一般纳税人中，85%的研发技术和有形动产租赁服务、75%的信息技术和鉴证咨询服务、70%的文化创意服务业纳税人税负均有不同程度下降。

（3）原增值税一般纳税人的税负因进项税额抵扣范围增加而普遍下降。

5.税收征管问题的衔接

纳税人在试点前发生的营业税涉税事项仍由地方税务局负责。

（1）试点纳税人自试点起提供的应税服务，应按规定申报缴纳增值税，在此之前提供的，仍然按原规定缴纳营业税。

（2）“营改增”试点纳税人提供应税服务在试点前已缴纳营业税，试点后因发生退款减除营业额的，应报地税机关核准后退还已缴纳营业税。

（3）“营改增”试点纳税人试点前欠缴的税款及其滞纳金、罚款，由地税机关负责追缴，国税机关采取相关措施积极协助地税机关追缴欠税。

（4）“营改增”试点纳税人自行发现其试点前提供的“应税服务”需要补缴税款的，应按照现行政策规定向地税机关补缴相应税款；涉及需要补开发票的，开具地税发票。

（5）“营改增”试点纳税人试点之前发生少缴税款或偷、逃、骗、抗税等税收违法行为的，由地税机关负责追缴处理；涉及需要补开发票的，开具地税发票。

二、营改增的税务处理

（一）营改增的征税范围

增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。

营改增政策实施后，在营改增试点地区增值税征税范围增加了交通运输业和部分现代服务业。

1.交通运输业的具体征税范围

交通运输业，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。

包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。

交通运输业的增值税征税范围

行业大类

服务类型

征税范围

交

通

运

输

业

陆路运输服务

通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输业务活动，包括公路运输、缆车运输、索道运输及其他陆路运输（暂不包括铁路运输）。

注意：

（1）在试点地区，装卸搬运将不再属于交通运输业

（2）包车服务属于交通运输业

水路运输服务

通过江、河、湖、川等天然、人工水道或者海洋航道运送货物或者旅客的运输业务活动。

（远洋运输的程租、期租业务，属于水路运输服务）

航空运输服务

通过空中航线运送货物或者旅客的运输业务活动。

（航空运输的湿租业务，属于航空运输服务）

管道运输服务

通过管道设施输送气体、液体、固体物质的运输业务活动

问题：

快递业务是否属于本次营业税改征增值税范围？

《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2011〕111号附件1）第八条规定，应税服务，是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）第二条第

（二）款规定，单位和个人从事快递业务按‘邮电通信业’税目征收营业税。

因此，快递业务属于营业税“邮电通信业”税目范围，不属于本次营业税改征增值税的范围。

2.部分现代服务业的具体征税范围

部分现代服务业，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。

包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

部分现代服务业的增值税征税范围

行业大类

服务类型

征税范围

部

分

现

代

服

务

业

研发和技术服务

研发服务、技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务。

信息技术服务

利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。

包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务和业务流程管理服务。

文化创意服务

包括设计服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。

物流辅助服务

包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务和装卸搬运服务。

注意：

（1）搬家公司提供搬运家具的服务，是否属于营改增范围？

财税[2011]111号文件中《应税服务范围注释》第二条第四款第八项规定：

“装卸搬运服务，是指使用装卸搬运工具或人力、畜力将货物在运输工具之间、装卸现场之间或者运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务活动。

”因此，搬家公司提供搬运家具的服务属于装卸搬运服务，属于营改增范围。

（2）船舶代理服务统一按照港口码头服务缴纳增值税。

《财政部国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点若干税收政策的通知》（财税[2011]133号）第四条中“提供船舶代理服务的单位和个人，受船舶所有人、船舶经营人或者船舶承租人委托向运输服务接收方或者运输服务接收方代理人收取的运输服务收入，应当按照水路运输服务缴纳增值税”的规定相应废止。

有形动产租赁服务

包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁（远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于有形动产经营性租赁）。

注意：

不包括不动产租赁，不动产租赁缴纳营业税。

鉴证咨询服务

包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。

咨询服务，是指提供和策划财务、税收、法律、内部管理、业务运作和流程管理等信息或者建议的业务活动。

注意：

不包括劳务派遣、工程监理。

财政部国家税务总局《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点应税服务范围等若干税收政策的补充通知》财税[2012]86号规定：

●建筑图纸审核服务、环境评估服务、医疗事故鉴定服务，按照“鉴证服务”征收增值税；

●代理记账服务按照“咨询服务”征收增值税；文印晒图服务按照“设计服务”征收增值税；

●组织安排会议或展览的服务按照“会议展览服务”征收增值税；广告促销费属于会展服务。

●港口设施经营人收取的港口设施保安费按照“港口码头服务”征收增值税；

●网站对非自有的网络游戏提供的网络运营服务按照“信息系统服务”征收增值税；

●出租车公司向出租车司机收取的管理费用，出租车属于出租车公司的，按照“陆路运输服务”征收增值税，出租车属于出租车司机的，不征收增值税。

3.在确定征税范围时，还应注意以下三点：

（1）纳税人提供上述应税服务时应是有偿的。

有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。

注意：

单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务：

①向其他单位或者个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。

②财政部和国家税务总局规定的其他情形。

（2）非营业活动中提供的交通运输业和部分现代服务业服务不属于提供应税服务。

非营业活动是指：

①非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动。

②单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供交通运输业和部分现代服务业服务。

③单位或者个体工商户为员工提供交通运输业和部分现代服务业服务。

注意：

对员工的界定：

依法签订了劳动合同；员工提供的岗位性服务属于非营业活动范畴。

比如，某公司的销售人员利用自己的货车为单位提供运输劳务收取的运费则属于营业活动。

④财政部和国家税务总局规定的其他情形。

（3）只针对在境内提供的应税服务征税

在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。

下列情形不属于在境内提供应税服务：

①境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务。

如：

法国本地的旅行社为在法国旅游的中国团队提供的运输服务。

②境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

如：

在德国的某汽车租赁公司为中国游客提供汽车租赁服务。

③财政部和国家税务总局规定的其他情形。

（二）应税服务的纳税人

1.纳税人

在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。

纳税人提供应税服务，应缴纳增值税，不再缴纳营业税。

上述单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

上述个人，是指个体工商户和其他个人。

注意：

单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人；否则，以承包人为纳税人。

①同时满足以下两个条件的，以发包人为纳税人：

以发包人名义对外经营；由发包人承担相关法律责任。

②不同时满足上述两个条件的，以承包人为纳税人。

例：

2012年10月，北京通达运输公司与河北宏图运输公司签订挂靠协议，以宏图运输公司名义对外经营，但通达运输公司拥有独立营运证件，自备运输工具在北京独立开展运输服务并承担法律责任，那么按照规定通达运输公司应办理税务登记，并确定为营业税改征增值税的试点纳税人。

2.两类纳税人的认定及管理

营改增试点纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

（1）关于纳税人的一般规定

①应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过500万元的纳税人为一般纳税人，未超过的纳税人为小规模纳税人。

营改增一般纳税人和小规模纳税人的界定

业务类型

从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人

批发或零售的纳税人

交通运输和部分现代服务业

小规模纳税人

年应税销售额≤50万元

年应税销售额≤80万元

应税服务年销售额≤500万元

一般纳税人

年应税销售额＞50万元

年应税销售额＞80万元

应税服务年销售额＞500万元

问题：

试点地区A公司从事货物生产并兼营运输业务。

试点前，A公司已被认定是货物生产的一般纳税人，试点后其是否还需要被认定为从事运输业务的一般纳税人，假设其年营运额只有10万元。

应税货物及劳务的销售额与应税服务的销售额，应分别按各自标准判断是否符合一般纳税人认定的条件。

试点前已经取得一般纳税人资格的纳税人，如果其兼营应税服务，则不需重新申请认定。

应税服务年销售额，是指试点纳税人在连续不超过12个月的经营期内，提供交通运输业和部分现代服务业服务的累计销售额，含免税、减税销售额。

问题：

连续12个月的起始计算时间应从何时算起？

因各省市营改增试点的时间不尽相同，因此连续12个月的起始计算时间也不相同。

国家税务总局公告2012年第38号：

计算应税服务营业额的具体起、止时间由试点地区省级国家税务局（包括计划单列市，下同）根据本省市的实际情况确定。

如：

江苏省规定试点开始前，2011年7月至2012年6月期间应税服务年销售额超过500万元的纳税人为增值税一般纳税人。

②应税服务年销售额超过500万元的其他个人不属于一般纳税人；非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

问题：

试点地区甲税务师事务所，在连续12个月内应税服务额为510万元。

其应税服务年销售额是否构成试点地区一般纳税人标准？

a.根据国家税务总局公告2012年第38号第一条规定，试点纳税人试点实施前的应税服务年销售额按以下公式换算：

应税服务年销售额＝连续不超过12个月应税服务营业额合计÷（1＋3％）。

应税服务年销售额＝5100000÷（1＋3%）＝4951456.31元＜5000000元。

b.按照现行营业税规定差额征收营业税的试点纳税人，其应税服务营业额是按差额计算还是全额计算？

要按未扣除之前的营业额计算。

例：

某纳税人税改前连续不超过12个月的经营期内累计交通运输业应税全部收入为560万元，支付给合作运输方的运费为80万元。

税改前应纳营业税＝（560－80）×3%＝14.4（万元）

税改后应税服务年销售额＝560÷（1＋3%）＝543.69（万元）＞500（万元）

该纳税人符合一般纳税人条件。

③小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。

会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

注意：

一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

④有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

a.一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

b.应当申请办理一般纳税人资格认定而未申请的。

（2）应税服务年销售额未超过小规模纳税人标准以及新开业的试点纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

新开业纳税人是指自税务登记日起，30日内申请一般纳税人