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资产评估相关知识5
第一部分 会计知识——第三章 负 债
考情分析
2018年本章教材内容未发生实质性变化。
本章既包括流动负债,也包括长期负债,涉及的准则有:
职工薪酬、金融工具确认与计量、借款费用、债务重组、或有事项准则等。
本章属于较为重要的章节,分值通常在15分左右,内容很多,知识点也很多,客观题目和不定项选择题都是常见的考题形式,而且往往与存货、固定资产、无形资产、所有者权益等内容结合出题。
因此建议考生在掌握了本章的基本账务处理之后,还应注意跨章节的训练。
第一节 流动负债
【知识点】短期借款(★)
短期借款,是指企业从银行或其他金融机构等借入的、期限在1年以下(含1年)的各种借款。
(一)企业取得短期借款时
借:
银行存款
贷:
短期借款
(二)按月预提利息计入财务费用
借:
财务费用
贷:
应付利息
【例题】甲股份有限公司于20×9年1月1日向银行借入一笔生产经营用短期借款,共计120000元,期限为9个月,年利率为4%。
根据与银行签署的借款协议,该项借款的本金到期后一次归还;利息分月预提,按季支付。
甲股份有限公司的有关会计分录如下:
(1)1月1日借入短期借款:
借:
银行存款 120000
贷:
短期借款 120000
(2)1月末,计提1月份应计利息:
借:
财务费用 400
贷:
应付利息 400
本月应计提的利息金额:
120000×4%÷12=400(元)
【提示】如果短期借款利息按月支付,或者利息是在借款到期归还本金时一并支付,并且金额不大,可以在实际支付或收到银行的计息通知时,直接计入财务费用。
【知识点】应付票据(★)
应付票据,包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。
(一)开出并承兑的商业承兑汇票到期,如果企业无力支付票款,应在票据到期时,将应付票据的账面价值转入“应付账款”科目,待协商后再行处理。
如果以后重新签发新的票据以清偿原应付票据,再从“应付账款”科目转入“应付票据”科目。
(二)银行承兑汇票到期,如果企业无力支付到期票款,承兑银行除凭票向持票人无条件支付票款外,对出票人尚未支付的汇票金额转作逾期贷款处理,并按一定的利率计收利息。
【例题】甲股份有限公司为增值税一般纳税人,适用的增值税率为17%。
(1)20×7年3月1日购入一台不需要安装的固定资产,同时开出期限为3个月、面值为685000元不含息的商业承兑汇票一张。
借:
固定资产 600000
应交税费——应交增值税(进项税额)85000
贷:
应付票据 685000
(2)20×7年5月31日付款:
借:
应付票据 685000
贷:
银行存款 685000
(3)假设20×7年5月31日,甲股份有限公司无力支付该款项:
借:
应付票据 685000
贷:
应付账款 685000
【知识点】应付和预收账款(★)
(一)应付账款
应付账款,是指企业因购买材料、商品或接受劳务供应等而应支付给供应单位的款项。
企业因购买固定资产或无形资产而应支付销售方的款项,也可作为应付账款进行核算。
购买固定资产或无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,具有融资性质的,购买固定资产或无形资产实际应支付的款项应作为长期应付款核算。
获得的现金折扣,应当在偿付应付账款时冲减财务费用。
无法支付的或无须支付的应付款项应计入营业外收入。
编制资产负债表时,“应付账款”科目如为借方余额,则属预付账款性质,应作为“预付账款”项目列示在资产负债表流动资产项目中。
【例·单选题】(2016年考题)2016年5月10日,甲企业购入一批材料,应付账款总额200万元,当时材料和发票均已收到,款项未付,约定现金折扣条件,2/12,1/20,n/30,甲企业计划5月29日付款,不考虑增值税等税费,购入材料时甲企业确认的应付账款金额为( )。
A.196
B.198
C.0
D.200
『正确答案』D
『答案解析』有现金折扣条款的情况下,是不影响应付账款入账金额的,等真正付款的时候,根据付款时间与现金折扣条件,确认相应的现金折扣金额,计入财务费用
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(二)预收账款
如果企业预收账款较多,可以设置“预收账款”科目;如果预收账款不多,也可以不设置“预收账款”科目,将预收的款项直接记入“应收账款”科目的贷方。
【知识点】应付职工薪酬(★★)
(一)职工薪酬的内容
职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。
职工是指与企业签订劳动合同的所有人员,包括全职职工、兼职职工、临时职工、虽未与企业签订劳动合同但由企业正式任命的人员、未与企业签订劳动合同或未由企业正式任命但向企业提供服务类似的人员。
职工薪酬的内容包括:
1.短期薪酬
短期薪酬是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬,包括职工工资、奖金、津贴和补贴,职工福利费,医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费,住房公积金,工会经费和职工教育经费,短期带薪缺勤、短期利润分享计划,非货币性福利以及其他短期薪酬。
2.离职后福利
离职后福利是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后,提供的各种形式的报酬和福利。
3.辞退福利
辞退福利是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系,或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。
4.其他长期职工福利
其他长期职工福利是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利以外所有的职工薪酬,包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划。
(二)应付职工薪酬的会计处理
1.一般短期薪酬
企业应当在职工为其提供服务的会计期间,将实际发生的短期薪酬确认为负债,并计入当期损益或相关资产成本,因此短期薪酬的核算内容主要包括代扣款项、分配职工薪酬等。
企业发生的职工福利费,应当在实际发生时根据实际发生额计入当期损益或相关资产成本。
职工福利为非货币福利的,应当按公允价值计量。
企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金,应当在职工为其提供服务的会计期间,根据工资总额的一定比例计算确定,通过“应付职工薪酬”科目核算,并计入当期损益或相关资产成本。
月度终了,企业应将本月发生的职工薪酬进行分配,根据职工提供服务的受益对象,分别计入相关资产的成本或当期损益:
生产、管理部门的职工(包括炊事人员、工会人员)薪酬,计入生产成本、制造费用或管理费用;销售部门的职工薪酬,计入销售费用;应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬,计入建造固定资产或无形资产成本。
【例题】甲公司职工薪酬结算单如表所示。
职工薪酬结算单 单位:
元
部门
基本工资
奖金等
应付工资
代扣费用
个人所得税
实发工资
生产工人
200000
100000
300000
10000
1400
288600
车间人员
50000
2000
52000
2500
2000
47500
管理人员
100000
3000
103000
5000
3000
95000
销售人员
50000
40000
90000
2500
2000
85500
工程人员
20000
5000
25000
1000
100
23900
合计
420000
150000
570000
16000
8500
545500
借:
生产成本 300000
制造费用 52000
管理费用 103000
销售费用 90000
在建工程 25000
贷:
应付职工薪酬 570000
代扣费用、代扣个人所得税时编制的会计分录:
借:
应付职工薪酬 24500
贷:
其他应付款——社保部门 16000
应交税费——应交个人所得税 8500
实际发放薪酬编制的会计分录为:
借:
应付职工薪酬 545500
贷:
银行存款 545500
2.带薪缺勤
带薪缺勤分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。
(1)累积带薪缺勤
是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤,本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。
企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时,确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬,并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
【思考题】甲公司实行累积带薪缺勤制度,职工每人每年可享受12个工作日带薪年休假。
2017年,甲公司职工平均每人使用带薪年休假为10天,没有使用的2天带薪年休假预计将在2018年使用。
该2天的费用确认的时间是2017年还是2018年?
『正确答案』2017年。
(2)非累积带薪缺勤
是指权利不能结转下期的带薪缺勤,本期尚未用完的带薪缺勤权利予以取消,并且职工离开企业时无权获得现金补偿。
企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
3.利润分享计划
利润分享计划应当在满足下列条件时,确认为应付职工薪酬:
①企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务。
②因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够可靠估计,即在财务报告批准报出前企业已确定支付的薪酬金额;该短期利润分享计划的正式条件中包括确定薪酬金额的方式;过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。
职工只有在企业工作一段特定期间才能分享利润的,企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时,应当反映职工离职而无法分享利润计划福利的可能性。
如果企业在职工为其提供服务的年度报告期间结束后12个月内,不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬,该利润分享计划应当适用长期职工福利的有关规定。
企业以现金结算的利润分享计划,通过“应付职工薪酬”科目核算。
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【知识点】股份支付(★)
股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
股份支付的特征:
①股份支付是企业与职工或其他方之间发生的交易;
②股份支付是以获取职工或其他方服务为目的的交易;
③企业可以向职工支付其自身权益工具,也可以向职工支付现金,而金额的高低取决于结算时企业自身权益工具的公允价值。
(一)以权益结算的股份支付
1.以权益结算的股份支付是指企业为获取服务而以股份或其他权益工具为对价结算的交易。
2.以权益结算的股份支付常用的工具有:
限制性股票和股票期权。
(1)限制性股票是指职工或其他方按照股份支付协议规定的条款和条件,从企业获得一定数量的本企业股票。
企业授予职工一定数量的股票,在一个确定的等待期内或在满足特定业绩指标之前,职工出售股票受到持续服务期限或业绩条件的限制。
(2)股票期权是指企业授予职工或其他方在未来一定期限内以预先确定的价格和条件购买本企业股票的权利。
3.典型的股份支付通常涉及授予、可行权、行权和出售等四个环节。
四个环节可参见下图:
(1)授予日
是指股份支付协议获得股东大会批准的日期。
(2)可行权日
是指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。
(3)等待期
从授予日至可行权日的时段,是可行权条件得到满足的期间,因此称为“等待期”。
4.会计处理
(1)授予日
①立即可行权的股份支付
借:
管理费用等【按授予日的公允价值为基础计量】
贷:
资本公积——股本溢价
②除了立即可行权的股份支付外,在授予日均不进行会计处理
(2)在等待期内的每个资产负债表日
借:
管理费用等【按授予日的公允价值为基础计量】
贷:
资本公积——其他资本公积
(3)可行权日之后
对于权益结算的股份支付,在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整
(4)行权日
借:
银行存款(无偿授予时不涉及该科目)
资本公积——其他资本公积
贷:
股本
资本公积——股本溢价
【例题】甲公司为一上市公司。
20×6年1月1日,公司向100名管理人员每人授予500股股票期权。
这些职工从20×6年1月1日起在公司连续服务3年,即可以5元/股的价格购买公司的股票。
公司估计该股票在授予日的公允价值为18元。
有关资料及计算如表所示:
年份
离职人数
离职比例
计算
当期费用
累计费用
20×6
5
20%
100×500×(1-20%)×18×1/3
240000
240000
20×7
3
15%
100×500×(1-15%)×18×2/3-240000
270000
510000
20×8
8
84×500×18-510000
246000
756000
100名,每人授予500股股票期权。
连续服务3年,即可以5元/股的价格购买公司的股票。
公司估计该股票在授予日的公允价值为18元。
20×6年12月31日进行的账务处理如下:
借:
管理费用 240000
贷:
资本公积一一其他资本公积 240000
20×7年12月31日、20×8年12月31日的账务处理比照20×6年12月31日进行。
假设84名管理人员都在20×9年12月31日行权。
甲公司股票为1元/股。
借:
银行存款 210000(84名×500×5)
资本公积一其他资本公积 756000
贷:
股本 (84名×500×1)42000
资本公积一股本溢价 924000
(二)以现金结算的股份支付
1.以现金结算的股份支付是指企业为获取服务而承担的以股份或其他权益工具为基础计算的交付现金或其他资产的业务的交易。
2.以现金结算的股份支付常用的工具有:
模拟股票和现金股票增值权。
模拟股票和现金股票增值权均为用现金支付模拟的股权激励机制,即与股票挂钩,但用现金支付。
3.会计处理
(1)授予日
①立即可行权的股份支付
借:
管理费用等
贷:
应付职工薪酬
【按授予日企业承担负债的公允价值计量,并在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量,将其变动计入损益】
②除了立即可行权的股份支付外,在授予日均不进行会计处理
(2)在等待期内的每个资产负债表日
借:
管理费用等【按每个资产负债表日的公允价值为基础计量】
贷:
应付职工薪酬
(3)可行权日之后对于现金结算的股份支付,企业在可行权日之后不再确认成本费用,公允价值的变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)。
借:
公允价值变动损益【按资产负债表日公允价值为基础计量】
贷:
应付职工薪酬
(4)行权日
借:
应付职工薪酬
贷:
银行存款
【知识点】应付股利(★)
(一)董事会或类似机构提议拟分派的现金股利或利润,不做账务处理,但应在附注中披露。
(二)企业股东大会或类似机构审议批准宣告发放的现金股利或利润,在实际支付之前,企业应按应支付的现金股利,借记“利润分配”科目,贷记“应付股利”科目;实际支付时,借记“应付股利”科目,贷记“银行存款”等科目。
(三)股票股利不通过“应付股利”科目核算。
【知识点】应交税费(★★)
(一)增值税
“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”等明细科目。
1.一般购销业务的会计处理
【例题】20×7年3月1日甲公司购买一批材料,收到的增值税专用发票上注明的材料价款为2000000元,增值税进项税额为340000元;材料已经验收入库,款项已经支付,且采用实际成本核算原材料。
另以银行存款支付运费3300元,收到增值税发票注明运费3000元,增值税款330元。
20×7年3月4日,甲公司销售一批商品,开出的增值税专用发票上注明原商品价款为30000000元,增值税销项税额为5100000元;款项尚未收到;该批商品不需要缴纳消费税,甲公司的账务处理如下:
①20×7年3月1日购买材料:
借:
原材料 2003000
应交税费一一应交增值税(进项税额)340330
贷:
银行存款 2343330
②20×7年3月4日销售商品:
借:
应收账款 35100000
贷:
主营业务收入 30000000
应交税费——应交增值税(销项税额)5100000
2.视同销售的会计处理。
企业将货物交付他人代销;销售代销货物;将自产或委托加工的货物用于非应税项目;将自产、委托加工或购买的货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者;将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者;将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费;将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等行为,应视同销售货物,无论会计上如何核算,企业均应按照税法的规定计算增值税销项税额,按期缴纳增值税。
【例题】20×7年12月1日,甲公司以一批原材料对乙公司进行投资(乙公司作为原材料进行管理和核算),该批原材料的账面价值为110万元(假定等于其公允价值),计税价格为110万元;乙公司的资本总额为3230万元,甲公司占其注册资本的2%,不具有重大影响,将其分类为可供出售金融资产;假设该批原材料适用的增值税税率为17%,该项交换具有商业实质,不考虑存货跌价准备和其他相关税费,两公司(均为增值税一般纳税人,下同)均按实际成本核算存货。
甲公司的账务处理如下:
借:
可供出售金融资产——乙公司 128.7
贷:
其他业务收入 110
应交税费——应交增值税(销项税额) 18.7
借:
其他业务成本 110
贷:
原材料 110
乙公司的账务处理如下:
借:
原材料 110
应交税费——应交增值税(进项税额)18.7
贷:
股本 (3230×2%)64.6
资本公积 64.1
3.不予抵扣项目的会计处理。
企业购进用于集体福利或个人消费的货物、用于非应税项目的购进货物或应税劳务等按规定不予抵扣增值税进项税额。
对于所购进的不予抵扣的增值税项目,企业应区别不同情况分别进行账务处理:
属于购进时即能认定其进项税额不能抵扣的,其增值税专用发票上注明的增值税进项税额,计入购入货物或接受应税劳务的成本。
属于购进时不能直接认定其进项税额能否抵扣的,其增值税专用发票上注明的增值税进项税额,应先记入“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目;如果这部分货物以后用于按规定不能抵扣进项税额项目的,应将原已计入进项税额并已支付的增值税通过“应交税费——应交增值税(进项税额转出)科目,转入“应付职工薪酬”、“待处理财产损溢”等科目予以承担。
(二)应交消费税
1.产品销售的会计处理
企业将生产的产品直接对外销售的,其应缴纳的消费税通过“税金及附加”科目核算;企业以应税消费品换取生产资料和消费资料、抵偿债务等,应视同销售进行会计处理;
企业以应税消费品对外投资,或用于在建工程、非生产机构等其他方面,按规定应缴纳的消费税,计入有关项目的成本。
【例题】20×7年7月2日,甲股份有限公司以其生产的一批应纳消费税的产品交换乙股份有限公司的一批原材料,应纳消费税产品的计税价格为240万元(不含增值税),适用的消费税税率为10%;产品的成本为150万元;产品已经发出,材料已经验收入材料库;假设该项交换不具有商业实质,原材料的计税价格为240万元,适用的增值税率为17%。
借:
原材料 (150+240×10%+240×17%-240×17%)174
应交税费——应交增值税(进项税额)(240×17%)40.8
贷:
库存商品 150
应交税费——应交消费税 (240×10%)24
——应交增值税(销项税额) (240×17%)40.8
2.委托加工应税消费品的会计处理
【例题】20×7年6月5日,乙公司委托甲公司加工一批原材料(非金银首饰)。
原材料的成本为100万元,支付的加工费用为2.5万元;由受托方代收代缴的消费税为0.25万元;材料已经加工完毕,加工费用尚未支付;假设乙公司采用实际成本核算存货。
(1)如果乙公司收回加工的材料用于继续生产应税消费品:
借:
委托加工物资 100
贷:
原材料 100
借:
委托加工物资 2.5
应交税费——应交消费税0.25
贷:
应付账款 2.75
借:
原材料 102.5
贷:
委托加工物资 102.5
(2)如果乙公司收回加工的材料直接用于销售:
借:
委托加工物资 100
贷:
原材料 100
借:
委托加工物资 2.75
贷:
应付账款 2.75
借:
原材料 102.75
贷:
委托加工物资 102.75
(三)其他应交税费
1.资源税
企业销售产品按规定计算出应缴纳的资源税,通过“税金及附加”科目核算。
计算出自产自用应税产品应缴纳的资源税,通过“生产成本”、“制造费用”等科目核算。
收购未税矿产品应按实际支付的收购款以及代扣代缴的资源税,作为收购矿产品的成本。
企业外购液体盐加工固体盐的,所购入的液体盐缴纳的资源税可以抵扣,外购价款扣除允许抵扣资源税后的金额,计入外购液体盐的成本;加工成固体盐后,在销售时,计算出的销售固体盐应缴的资源税,通过“税金及附加”科目核算。
2.土地增值税
主营(兼营)房地产业务的企业,应由当期负担的土地增值税通过“税金及附加”科目核算。
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