案例精讲模块1职业道德与质量控制.docx
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案例精讲模块1职业道德与质量控制
第一部分 案例精讲――模块1:
职业道德与质量控制
1.经济利益、密切关系
违反职业道德守则的要求。
项目组成员及其的直系亲属、主要近亲属,在审计客户及其母子公司,拥有直接经济利益(不论大小),自身利益威胁,严重影响独立性。
项目组成员参加职工集资建房,直接经济利益关系,严重影响独立性。
注册会计师与董事合资办企业,自身利益、外在压力,严重影响独立性
朋友不属于直系亲属或近亲属,不会影响独立性。
注册会计师通过公司筹得演出款,经济利益、密切关系,严重影响独立性
正常流程开户,不违反职业道德,不会影响其独立性。
非正常的商业程序,不公平交易,严重影响独立性。
同学并不形成密切关系,不影响独立性。
2.任职、服务:
影响独立性:
项目组成员、直系亲属、主要近亲属是公司的监事、独立董事,担任能对财务报表的编制施加重大影响的职务,且其在职期间也与审计业务期间和财务报表涵盖期间存在重叠,自我评价和自身利益,严重影响独立性。
没有任何防范措施。
涉及管理层职责,短期借调员工不得承担管理层职责,严重影响独立性。
建立内控系统,代行管理职能,严重影响独立性。
确定内部审计范围等内部审计服务,承担管理层职责,严重影响独立性。
招聘服务,可能因自我评价、自身利益、密切关系或外在压力,严重影响独立性。
协助制定财务战略,涉及承担管理职责,可能因自我评价,严重影响独立性
建立内部控制、协助财务完成软件的初始化工作,属于代行管理层职责,严重影响独立性。
寻找、识别收购对象,可能承担管理层职责,将因自我评价,严重影响独立性响。
重新设计财务信息系统对会计记录或被审计财务报表影响重大,自我评价,严重影响独立性响。
无影响:
主要近亲属只是负责人力资源、培训工作、研发工作,不对德龙公司财务状况、经营成果和现金流量产生重大影响。
离开时间已经三年以上,且未担任甲公司重要职位,故不对审计项目组的独立性构成威胁。
事务所借出的员工录入记账凭证不属于职业道德守则禁止的非鉴证服务,录入工作是日常性和机械性的工作,不承担管理层职责。
而且采取了防范措施
为乙公司编制企业所得税纳税申报表,财务总监签署后报出。
在管理层承担责任的情况下,提供编制纳税申报表的服务不影响独立性。
【教师提示】根据规定对属于公众利益实体的审计客户而言,招聘高级管理人员,会计师事务所不能提供对可能录用的候选人的证明文件进行核查的服务。
3.收费、回报:
有影响:
或有收费,会对职业道德基本原则产生不利影响。
取消该或有收费的约定。
承诺欧洲旅游,属于超出正常业务往来的款待,可能会产生不利影响。
应拒绝邀请。
免费提供专业服务,作为其推荐的回报,属于向审计客户支付业务介绍费,这是违反职业道德守则的要求的。
接受审计客户礼品,否则因自身利益和密切关系而严重影响独立性。
不能因减少审计费用,而不恰当地缩小审计范围,影响审计质量。
即使被审计单位治理层同意了要求,也是违反职业道德的要求的。
虽然银行按揭,但该交易金额较大,自身利益,严重影响独立性。
无影响:
双方共同参与信息系统的培训,不会对独立性产生影响。
接受款待,并未超过正常往来,因此不对独立性产生影响。
按正常商业条件在甲银行开立账户并购买甲银行的产品,且交易金额不大。
该理财产品投资的各类债券基金也属于不重大的间接经济利益。
不会对独立性产生不利影响。
A和B存在着利益冲突,同时为这两家客户提供审计,会对客观、公正、保密原则产生不利影响。
告知两家审计客户,征得他们同意可以继续执行业务,未做表示不能继续提供相关审计服务。
【教师提示】会计师事务所还应当采取下列一种或多种防范措施:
(1)委派不同的项目组为相关客户提供服务;
(2)实施必要的保密程序,防止XX接触信息;
(3)向项目组成员提供有关安全和保密问题的指引;
(4)要求会计师事务所的合伙人和员工签订保密协议;
(5)由未参与执行相关业务的高级员工定期复核防范措施的执行情况。
措施:
不涉及其直系亲属的职责范围。
调离
以外复核
4.定期轮换
理由:
公众利益实体,合伙人定期轮换,防止密切关系和自身利益产生不利影响。
应对措施:
项目合伙人不得超过5年,在任职结束后的2年内,该合伙人不得:
①参与该客户的审计业务;②为该客户的审计业务实施质量控制复核;③就有关技术或行业特定问题、交易或事项向项目组或该客户提供咨询;④以其他方式直接影响业务结果。
应对措施:
合理安排张琦的工作,使其在两年内不得担任白山公司(及黑水公司)的审计项目成员、实施质量控制复核或其他可能影响白山公司审计的工作职位。
一、质量控制责任
会计师事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任。
依据质量控制准则规定,会计师事务所应制定统一的质量控制制度。
二、业务承接
1.对员工介绍的客户,由员工所在部门经理根据收费的高低自行决定是否承接。
根据质量控制准则的规定,会计师事务所承接新业务,应考虑客户的诚信情况,考虑是否具备执行业务的必要素质、专业胜任能力、时间和资源等,考虑能否遵守职业道德规范。
依据质量控制准则规定,会计师事务所应每年至少一次向所有受独立性要求约束的人员获取遵守独立性政策和程序的书面确认函,并非仅对高级经理以上的人员获取书面确认函。
三、业务过程中的指导、监督与复核
相互复核不对。
依据质量控制准则规定,应由项目组内经验较多人员复核经验较少人员的工作。
第2项中,项目合伙人应复核工作底稿,而不应委托他人进行复核。
四、项目质量控制复核
第1项不符合规定。
所有上市公司审计项目均应执行质量控制复核。
第2项不符合规定。
项目质量控制复核人员应由会计师事务所委派,不应由审计项目合伙人委派。
会计师事务所应统一指派未参与该项目的人员担任项目质量控制复核人员。
质量控制复核应在报告日或之前完成。
第4项不符合规定。
依据质量控制准则规定,项目质量控制复核人员应选取与项目组作出重大判断和得出的结论相关的业务工作底稿。
不能随机选取。
五、意见分歧的解决
1.如果项目组成员与项目质量控制复核人员发生意见分歧,应当通过向技术部进行书面咨询,或与会计师事务所负责风险控制的合伙人进行讨论等方式予以解决。
分歧得到解决后,审计项目组负责人才能出具报告。
六、工作底稿的相关规范
1.对于非上市公司的审计项目,所有审计工作底稿应当在业务完成后60日内整理归档。
2.归档后,可以增加和修改、但不能删除或废弃审计工作底稿。
会计师事务所应按照规定的保存期限保存纸质工作底稿。
七、业务检查
第1项不符合规定。
会计师事务所应周期性地选取已经完成的业务进行检查,在每个周期内,应对每个项目负责人的业务至少选取一项进行检查。
第2项不符合规定。
业务检查的周期不得超过3年,每3年至少应检查每个合伙人的业务一次。
第3项不符合规定。
在确定检查范围时,会计师事务所可以考虑外部独立检查的范围或结论,但这些检查并不能替代内部业务检查。
八、业绩考核
事务所应当树立质量至上的意识,建立以质量为导向的业绩评价、工薪及晋升的政策和程序,以提高业务质量和遵守职业道德规范作为主要考核指标。
5.不影响独立性的条件
在以下情况下,独立性将不被视为受到损害。
1.该合伙人不再担任关键审计合伙人后,该公众利益实体发布了已审计财务报表,其涵盖期间不少于十二个月,并且该合伙人不是该财务报表的审计项目组成员。
2.会计师事务所前任高级合伙人离职已超过12个月。
3.由于企业合并的原因,会计师事务所前任关键审计合伙人担任属于公众利益实体的审计客户的董事、高级管理人员或特定员工,在同时满足下列条件时,不被视为独立性受到损害:
(1)当前任关键审计合伙人接受该职务时,并未预料到会发生企业合并;
(2)前任关键审计合伙人在会计师事务所中应得的报酬或福利都已全额支付(除非报酬或福利是按照预先确定的固定金额支付的,并且未付金额对会计师事务所不重要);
(3)前任关键审计合伙人未继续参与,或在外界看来未参与会计师事务所的经营活动或专业活动;
(4)已就前任关键审计合伙人在审计客户中的职位与治理层讨论。
第一部分 案例精讲――模块2:
风险评估与风险应对
1.报表层次
1.1风险
公司带来重大不利影响,粉饰财务报表、对财务报表有重大影响
(1)满足上市、融资条件;公司业绩;薪酬利益——粉饰财务报表;
(3)境外危机,可能给亚新公司带来重大不利影响。
(1)金融危机、行业低迷、产业政策调整、盈亏临界点,收入大幅下降,压力,粉饰财务报表。
(2)新**政策对公司的经营业绩产生重大不利影响
⑥大股东大股东一股独大;诚信和关联交易。
可能对健康公司的财务报表产生影响。
⑦公司内部治理的问题。
内控环境薄弱,内部审计直接向总经理汇报工作缺乏独立性。
②开发新产品。
替代产品出现。
成功存在较大不确定性,对财务报表整体可能存在影响。
③管理层更换。
可能变更会计政策或会计估计,进而影响财务报表。
④调整营销模式。
影响内部控制的设计和执行,进而影响财务报表。
⑤原材料价格上涨。
供应及产销的变化。
对健康公司的生产销售都带来不利影响,可能影响财务报表。
(2)流动资产小于流动负债,企业流动比率差,偿债能力恶化,对持续经营能力的考虑。
(2)境外子公司。
合并报表的会计准则差异和转换,对财务报表整体可能存在广泛的重大影响。
(3)企业合并,复杂的企业合并会计处理,对财务报表整体可能存在广泛的重大影响。
(4)ERP系统,信息系统的风险,财务报表整体产生重大影响。
6.关联方关系复杂,关联方交易频繁;
12.财务人员的胜任能力不足;
1.2应对措施
针对上述财务报表层次的重大错报风险,应采取的总体应对措施主要包括:
(1)向审计项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性;
(2)分派更有经验或具有特殊技能的注册会计师,或利用专家的工作;
(3)提供更多的督导;
(4)在选择进一步程序时,应当注意使用某些程序不被管理层预见或事先了解;
(5)对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。
2.认定层次
2.1报表项目
(1)营业收入虚高
营业收入的“发生”和“截止”认定
存货“完整性”认定、
应收账款的“存在”认定。
描述:
1.营业收增长200%;大客户比重较大,集中;
营业收入下降,相比同行业幅度很小
应收账款增长超过一倍。
2.销货协议,退货规定。
针对此风险,应实施的实质性审计程序主要包括:
①实施分析程序,对有异常情况的项目做进一步调查:
——按收入类别或产品名称对销售数量、毛利率等进行比较分析。
——按月度对本期和上期毛利率进行比较分析。
②收入确认条件。
函证、询问、走访。
销售合同、附加协议,收入确认条件;关注关联交易;
③大客户函证2009年度销售额及年末应收账款余额;
④其他内部人员询问年末销售和发货情况,异常交易条款或交易状况;
⑤年末对一处或多处销售及发货现场进行实地观察
6.对本期交易额测试,抽取本期营业收入账面记录,核查至发货单、客户签收记录等原始单据。
7.进行截止性测试。
8.期后销货退回情况,核查至原始单据。
⑥对于外销业务,还应当重点检查海关报关记录、货运提单、外汇核销记录等,必要时向海关函证。
7.对于通过电子方式自动生成、处理、记录的销售交易实施控制测试,以确定这些控制是否能够为所记录的收入交易已真实发生并得到适当地记录提供保证。
(2)存货减值
存货的“存在”、“计价与分摊”认定
存货跌价准备的“计价和分摊”或“完整性”认定
资产减值损失的“完整性”认定。
营业成本的“完整性”认定。
描述:
市场低迷,销售下降,产品价格下跌;
存货余额比重大,增长快;
多个异地仓库
合同销售价格为840,VS期末存货余额差额为-180000元
分析:
存货跌价准备未见明显增加,
针对此风险,应当实施的实质性审计程序主要包括:
①年末监盘程序,观察存货的状态。
②函证发出商品、所有权的归属,实地盘点并走访、函证客户确认发出商品所有权的归属;
④获取存货的库龄分析,关注是否存在库龄较长的存货,并对存货进行减值分析,预计存货的可变现净值,确定需计提的跌价准备金额。
③实施存货计价测试。
首先对存货价格组成内容进行审核,然后按计价方法对所选择的存货样本进行独立的计价测试,并与被审计单位的账面记录对比,分析形成差异原因;
②根据成本与可变现净值孰低的计价方法,检查计提存货跌价准备所依据的资料、假设及方法,考虑可变现净值的确定原则,评估存货跌价准备计提的合理性;
③检查存货的期后销售情况,确定其期后售价是否低于成本;
③必要时聘请专家确定存货的数量和状态。
(3)研发支出
描述:
研发支出资本化比例高达86%,面临淘汰风险也涉及资本化;
使用新技术、新材料技术更新和产品升级,
认定:
研发支出的“计价和分摊”认定,“存在”认定;
开发支出、无形资产”的“存在”认定;
管理费用的“完整性”认定)。
针对此风险,应实施的实质性审计程序主要包括:
——向有关技术人员了解各项研发项目的进展;
——检查管理层编制的有关可行性报告和研发项目预算等文件资料;
——检查管理层对研发支出在研究阶段和开发阶段的划分是否正确;
——检查开发支出是否满足会计准则关于开发支出资本化的具体标准的有关规定;
——检查研发支出的核算方法,项目归集的准确性,是否与研究开发直接相关
——研发成果的具体内容,利用专家的工作。
——识别是否存在减值迹象。
如果存在,则实施减值测试,检查是否需要计提减值准备。
(4)应收账款减值
应收账款的“计价和分摊”认定,
应收账款坏账准备的“计价和分摊”或“完整性”认定
资产减值损失的“完整性”认定。
描述:
应收账款增长迅速,但坏账准备余额基本保持去年水平;
营业收入下降,但应收账款不降反升,且坏账准备未见明显增加;
经销商、客户财务困难。
外销国家债务危机。
结论:
此风险涉及应收账款的“计价和分摊”认定。
针对此风险,应实施的实质性审计程序主要包括:
1.检查坏账计提和核销的批准程序,取得书面报告等证明文件
2.检查计提坏账准备所依据的资料、假设、方法,判断计提方法、依据和金额的合理性;
3.实施分析程序,比较前期坏账准备计提数和实际发生数,同行业计提的标准和坏账比率,评估公司坏账准备计提的合理性;
4.逐笔评估金额重大的应收账款的可回收性,关注是否存在无法正常回款的迹象。
5.应收账龄表,账龄长,债务人的财务状况和还款能力,评价管理层估计可收回性的合理性。
6.检查期后收款情况。
(5)或有事项—预计负债
或有事项—担保的列报“准确性和计价”以及“完整性”认定
描述:
担保的金额达到41000万元,
大额或有负债应
长期租船合同,可能存在亏损合同的情况
应实施的实质性审计程序包括:
①逐笔检查对外担保的合同条款,了解被担保单位的生产经营状况和资金周转情况,结合向银行函证,综合判断是否存在因被担保单位无力偿还债务而应由亚新公司承担的连带责任;
②结合对银行存款实施的函证程序,检查是否存在其他的担保责任但未予记录的情况。
③法律顾问和律师进行函证,未决诉讼、索赔等事项;
(6)资产减值
固定资产的“计价和分摊”认定/
固定资产减值准备的“计价和分摊”或“完整性”认定
资产减值损失的“完整性”认定。
描述:
产品、技术面临淘汰。
关闭了一条技术落后的生产线。
应实施的进一步的实质性程序主要包括:
1.分析生产经营情况,相关政策,模拟类产品的价格走势,识别减值迹象。
2.减值分析所依据的资料、假设和方法,管理成批准文件。
②减值测试计算表,数据、计算的合理性。
③检查期后固定资产的处置、报废等情况。
(7)其他应收款虚高
其他应收款的“存在”认定
描述:
增幅达到595%。
非正常的往来挂账、应当结转的成本费用未予正常结转的情况。
针对此风险,应当实施的实质性审计程序主要包括:
①获取公司编制的其他应收款明细表,分析2009年末较2008年末增长的原因,了解大额款项的性质,关注是否存在关联方占用资金,以及应计入当期成本费用但仍挂在其他应收款科目的情况;
②实施函证程序,并密切关注回函情况,详细分析回函差异;
③关注其他应收款期后收回的情况。
(8)营业外收入的虚高
营业外收入——“发生”
描述:
营业外收入占当年利润总额的36%。
针对此风险,应实施的实质性审计程序主要包括:
①获取公司编制的2009年度营业外收入明细表,了解各项收入的性质,分析是否存在异常情况;
②逐笔检查大额的营业外收入项目,并追查至相关的原始凭证,确定是否符合收益的确认条件,特别关注是否存在应列入递延收益的与资产相关的政府补助。
(9)政府补助
政府补助及扶持资金,未按会计准则在财务报表上准确列报以及结转损益的风险。
财务报表项目和认定:
递延收益的“存在”、“完整性”或“计价和分摊”认定;
营业外收入的“发生”、“完整性”或“准确性”认定。
进一步的实质性程序主要包括:
①检查政府补助的有关文件;
②检查政府补助款的银行进账单等原始凭据;
③检查公司是否满足政府补助的确认条件并达到政府补助的所附条件;
④检查与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助之间的分类是否恰当,述分类进行恰当的会计处理。
——检查将政府补助结转损益时是否满足有关条件。
(10)销售费用
调整营销模式,增加销售办事处
销售费用“发生”、“完整性”和“截止”认定
针对上述风险,应实施的审计程序包括:
a.进行分析性程序,主要项目的发生额占营业收入的比率,合理性并与前期进行比较;
b.检查销售费用各明细项目,如广告费、宣传费、销售佣金支出等是否符合有关规定,审批手续是否健全,是否取得了有效的原始凭证;
c.实施销售费用的截止测试程序,确定销售费用的归属期是否正确。
2.2公司事项
(1)股权激励计划
股权激励计划。
因股份支付会计处理复杂
管理费用的“发生”、“完整性”、“准确性”(或开发支出的“存在”、“完整性”、“计价和分摊”)存在重大错报风险。
相应的实质性程序有:
①取得并审阅股权激励计划的协议条款,了解可行权条件,并判断股份支付是属于权益结算还是现金结算;
②权益工具的公允价值,是否合理,利用专家的工作;
③可行权员工人数估计的假设和依据,评估其合理性。
不同的,是否进行调整
④根据股份支付的不同类型,检查会计处理是否符合企业会计准则的规定。
(2)衍生工具——套期保值的策略
因衍生工具的会计处理复杂,
金融资产(交易性金融资产等)存货的“计价和分摊”认定存在重大错报风险
公允价值变动收益的“准确性”认定。
相应的实质性程序有:
①检查书面文件和套期有效性,计算的结果,公允价值,会计处理是否准确。
②0检查其公允价值的确定是否合理。
①检查期货交易相关的合同;
②检查期货交易的交易对手于期末提供的有关交易品种报价资料;
③检查期货交易形成的相关金融工具的会计处理是否符合会计准则的规定;
④必要时聘请专家确定交易性金融资产的公允价值。
(3)原材料的价格波动较大
主要原材料的价格波动较大,价格上涨将会在很大程度上影响公司的销售毛利
销售成本的“完整性”、“准确性”以及存货的“完整性”、“计价和分摊”认定。
相应的实质性程序有:
①抽取本期一定数量的验收单、供应商发票、领料单等,审查原材料的采购入库、领用出库以及成本结转是否有误;
②进行计价测试,检查计价方法,计价金额;
③执行分析程序,销售毛利在本期与上期、本期内各月份间有无异常变动。
(4)裁员计划——辞退福利
关闭产线,减员计划,计提辞退福利
应付职工薪酬、预计负债可能存在低估风险。
报表项目和认定:
应付职工薪酬/预计负债余额的“完整性”认定。
应实施的进一步的实质性程序主要包括:
①获取管理层关于减员的计划,检查是否存在辞退福利支付计划。
②检查减员计划及其辞退福利支付计划是否经董事会等权力机构批准。
③检查辞退福利的计提金额是否恰当。
④检查辞退福利的期后付款情况。
(5)集团内部交易定价
安排可能存在税务风险。
财务报表项目和认定:
应交税费的“完整性”认定。
进一步的实质性程序主要包括:
①获取交易定价安排,与对外交易定价原则进行比较,判断合理性;
②将各公司的盈利指标与集团和行业平均水平进行比较,调查重大差异的原因;
③获取在税务部门备案的转移定价文档,检查是否与实际相符并经税务部门审核;
④不合理的按照公允的定价对税负进行测算,影响重大的应进行调整。
(2)查验关联销售定价是否公允。
(3)实施函证程序。
(6)应收账款出售
金融资产终止确认的判断较为复杂,提前终止确认的风险。
应收账款/短期借款的“完整性”认定。
应实施的进一步的实质性程序主要包括:
①获取已出售的应收账款清单,检查与银行签订的应收账款转让协议,分析其是否符合企业会计准则规定的金融资产终止确认条件。
②向银行函证,确认所出售应收账款的规模和与出售相关的主要条款。
(7)大股东占用资金
财务报表“预付款项”项目“存在”、“权利和义务”认定
针对上述风险,应实施的审计程序包括:
a.预付款项账龄及余额构成,特别关注账龄时间长的或与关联交易相关的大额项目,该款项是否根据有关合同进行支付;
b.选择大额或与关联交易相关的预付款项函证其余额和交易条款;
c.检查日后预付款项明细账,检查凭证,核实期后是否实际收到实物并转销预付账款。
3.了解行业状况、法律环境、监管环境、其他外部因素
(1)行业状况。
市场竞争情、竞争优势、市场占有率、行业的总体发展趋势,产品处于哪一发展阶段、政策、业务增长率和经营业绩与行业的平均水平及主要竞争者相比较,分析差异原因。
(2)法律环境与监管环境。
企业会计准则、对新会计准则的熟悉和理解程度等;新的企业所得税法、了解新旧企业所得税法对公司的影响;高新技术企业的有关税收优惠政策、对税收优惠政策的依赖程度;创业板上市,创业板IPO的发行条件,财务指标的要求,分析公司是否可能满足发行条件。
(3)其他外部因素。
外销、汇率的波动、债务危机的希腊
(4)被审计单位的性质。
民营企业、管理风格及其对经营活动和财务报表可能产生的影响,关联方关系;治理结构的建立及运作情况,需了解产品研发、生产、销售各环节的基本经营活动,主要供应商和主要客户的基本情况;了解亚新公司的主要筹资安排和条件;了解亚新公司主要资本支出情况以及对外投资情况。
4.单项审计程序
1.存在舞弊风险因素。
(1)动机或压力
事项
(1),行业竞争激烈,拟进行上市改制,股权激励,存在着舞弊的动机或压力。
(2)机会
董事会要求,独立董事不独立,一股独大,财务变动治理层结构形同虚设;
(3)态度或借口
事项
(2),以商业机密为由拒绝解释收入增长的相关信息,并
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